Если организация оплатила проживание командированных сотрудников в гостинице по безналичному расчету, то нужно ли упоминать в их авансовых отчетах услуги гостиницы и может ли документом, подтверждающим их оказание, для целей налогообложения прибыли служить счет за проживание, распечатанный на принтере? Отвечают эксперты службы Правового консалтинга ГАРАНТ Марина Пивоварова и Елена Мельникова.
Двоих сотрудников направили в командировку. Оплата за проживание в гостинице производилась работодателем по безналичному расчету. Гостиница выставила счет за номер с указанием ФИО проживающих. Каким образом "закрыть" авансовые отчеты? Можно ли учесть при налогообложении прибыли расходы на проживание в гостинице на основании счета, распечатанного на принтере?
В соответствии со ст. 166 Трудового кодекса РФ (далее - ТК РФ) служебная командировка - поездка работника по распоряжению работодателя на определенный срок для выполнения служебного поручения вне места постоянной работы. Согласно ст. 168 ТК РФ командированному работнику возмещаются расходы по найму жилого помещения.
Порядок направления работников в служебные командировки определен Положением об особенностях направления работников в служебные командировки, утвержденным постановлением Правительства РФ от 13.10.2008 N 749 (далее - Положение N 749).
В соответствии с п. 26 Положения N 749 работник по возвращении из командировки обязан представить работодателю в течение 3 рабочих дней авансовый отчет об израсходованных в связи с командировкой суммах и произвести окончательный расчет по выданному ему перед отъездом в командировку денежному авансу на командировочные расходы.
Таким образом, авансовые отчеты сотрудники представляют только о расходовании ими полученных под отчет денежных средств перед началом командировки. Оплаченные работодателем услуги с расчетного счета за проживание сотрудников в гостинице во время командировки в авансовый отчет не включаются (смотрите, в частности, письмо Минфина России от 15.09.2005 N 03-03-04/2/58).
Действительно, согласно Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций (утверждена приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н) (далее - Инструкция к Плану счетов) счет 71 "Расчеты с подотчетными лицами" предназначен для обобщения информации о расчетах с работниками по суммам, выданным им под отчет на административно-хозяйственные и операционные расходы.
На выданные под отчет суммы (суммы выданного перерасхода по утвержденному авансовому отчету) счет 71 "Расчеты с подотчетными лицами" дебетуется в корреспонденции со счетами учета денежных средств. На израсходованные подотчетными лицами суммы (суммы возврата в кассу неиспользованных денежных средств) счет 71 "Расчеты с подотчетными лицами" кредитуется в корреспонденции со счетами, на которых учитываются затраты и приобретенные ценности (счетами учета денежных средств). Аналитический учет по счету 71 "Расчеты с подотчетными лицами" ведется по каждой сумме, выданной под отчет.
В рассматриваемой ситуации оплата услуг гостиницы производится организацией, а не работником. Поэтому при безналичной оплате организацией расходов на проживание счет 71 "Расчеты с подотчетными лицами" не применяется, стоимость проживания в авансовый отчет не включается.
Расходы организации по приобретению услуг гостиницы отражаются в бухгалтерском учете следующим образом:
Дебет 76 (60) Кредит 51
- оплачены услуги гостиницы.
Указанные расходы списываются после утверждения руководителем авансового отчета работника:
Дебет 26 (20, 44) Кредит 76 (60)
- списана на расходы стоимость услуг гостиницы.
В отношении правомерности принятия при исчислении налога на прибыль расходов на проживание в гостинице на основании счета, распечатанного на принтере, отметим следующее.
Согласно пп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и (или) реализацией, относятся расходы на командировки, которые включают в себя, в том числе, расходы по найму жилого помещения.
В соответствии с пп. 5 п. 7 ст. 272 НК РФ для налогоплательщиков, применяющих в налоговом учете метод начисления, датой осуществления расходов на командировки является дата утверждения авансового отчета.
Такой порядок признания расходов на командировки гл. 25 НК РФ установлен вне зависимости от того, оплатил ли эти расходы сам работник, а значит, данные расходы отражены в его авансовом отчете, или оплату расходов на командировку осуществил работодатель, что означает их отсутствие в авансовом отчете командированного работника (смотрите письмо Минфина России от 15.09.2005 N 03-03-04/2/58).
В случаях, когда командированные работники оплачивают гостиницу на месте самостоятельно (из подотчетных сумм), документальным подтверждением понесенных расходов могут быть приложенные к авансовому отчету:
- счета гостиниц (подтверждающие расходы на проживание) (письма УФНС России по г. Москве от 22.06.2009 N 16-15/062978@, от 05.06.2009 N 16-15/057712, Минфина России от 10.11.2009 N 03-03-06/1/733, ФНС от 22.06.2011 N ЕД-4-3/9876@). До 01.12.2008 при расчете оплаты за бронирование и проживание по безналичному расчету применялась форма 7-Г, утвержденная приказом Минфина России от 13.12.1993 N 121. Однако в силу п. 2 Положения об осуществлении наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт без применения контрольно-кассовой техники, утвержденного постановлением Правительства РФ от 06.05.2008 N 359 (далее - Положения N 359), указанная форма наряду, например, с формой 3-Г в настоящее время применяться не может (смотрите также письмо Минфина России от 18.08.2010 N 03-03-06/1/556);
- бланки строгой отчетности, изготовленные типографским способом или с использованием автоматизированных систем (письма Минфина России от 18.08.2010 N 03-03-06/1/556, от 07.08.2009 N 03-01-15/8-400). Здесь же отметим, что бланки строгой отчетности (БСО), которые применяются гостиницами в настоящее время, оформляются только при оказании услуг населению при осуществлении наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт без применения контрольно-кассовой техники (п. 2 Положения N 359).
- квитанции или счета за проживание в гостинице (в отношении проживания в иностранном государстве) (письма Минфина России от 30.01.2012 N 03-03-06/1/37, от 14.02.2008 N 03-03-06/4/8 , письмо УФНС РФ по г. Москве от 08.08.2008 N 28-11/074505).
В общем случае к документам, подтверждающим оказание услуг, могут быть отнесены: договор об оказании услуг, акт, подтверждающий оказание услуг, счета, платежные поручения, другие документы, свидетельствующие о факте оплаты услуг. Поэтому, поскольку в рассматриваемой ситуации стоимость проживания в гостинице оплачивается по безналичному расчету, для подтверждения данных расходов может быть использован акт оказанных услуг.
Так, в письме Минфина России от 15.09.2005 N 03-03-04/2/58 указывается, что расходы по найму жилого помещения, оплату которых произвел работодатель в безналичном порядке, признаются в налоговом учете на основании акта выполненных работ (оказанных услуг) и документов, подтверждающих оплату этих расходов. При этом в постановлении Девятого арбитражного апелляционного суда от 15.01.2009 N 09АП-17459/2008 судьи фактически соглашаются с мнением Минфина России, приведенном в указанном письме: при безналичной форме оплаты организацией услуг проживания акты приема-передачи услуги являются документами, подтверждающими расходы в смысле ст. 252 НК РФ.
Отметим также, что в более позднем письме Минфина России от 18.10.2011 N 03-03-06/1/672, касающемся возможности признания расходов на проживание в гостинице на основании акта оказанных услуг, сотрудники финансового ведомства прямого ответа не дали, указав вместе с тем, что такие расходы должны подтверждаться документами, оформленными в соответствии с законодательством РФ (то есть не опровергли составление такого документа как акт). Не был дан Минфином России и прямой ответ на вопрос о документальном подтверждении затрат на бронирование и оплату номера (письмо Минфина России от 10.03.2011 N 03-03-06/1/131).
Однако следует учитывать, что согласно п. 1 ст. 252 НК РФ под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, не только подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством РФ, но и подтвержденные документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, а также документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором).
Следовательно, НК РФ не устанавливает закрытый перечень документов, подлежащих оформлению при осуществлении налогоплательщиком тех или иных расходных операций. Решение вопроса о возможности учета тех или иных расходов в целях налогообложения прибыли зависит от того, подтверждают документы, имеющиеся у налогоплательщика, факт осуществления заявленных им расходов или нет. Аналогичное мнение нашло отражение в постановлении ФАС Северо-Западного округа от 01.11.2010 N Ф07-10512/2010.
Пункт 8 Правил предоставления гостиничных услуг в Российской Федерации, утвержденных постановлением Правительства РФ от 25.04.1997 N 490 (далее - Правила), устанавливает, что при оформлении проживания в гостинице исполнитель выдает квитанцию (талон) или иной документ, подтверждающий заключение договора на оказание услуг, который должен содержать:
- наименование исполнителя (для индивидуальных предпринимателей фамилию, имя, отчество, сведения о государственной регистрации);
- фамилию, имя, отчество потребителя;
- сведения о предоставляемом номере (месте в номере);
- цену номера (места в номере);
- другие необходимые данные по усмотрению исполнителя.
Как было указано ранее, документом, подтверждающим оказание услуг по проживанию, может служить акт оказанных услуг. Поскольку унифицированной формы акта оказанных услуг законодательством не предусмотрено, то он оформляется в произвольной форме с соблюдением требований ч. 2 ст. 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон N 402-ФЗ). В рассматриваемой ситуации такой акт гостиницей не представлен.
Вместе с тем из прямого прочтения п. 8 Правил следует, что при оформлении проживания исполнитель выдает квитанцию (талон) или иной документ, подтверждающий заключение договора на оказание услуг. Принимая во внимание приведенные выше разъяснения финансового ведомства, таким документом может быть, например, документ, названный счетом за проживание, также содержащий сведения, поименованные в п. 8 Правил. Учитывая, что п. 8 Правил предусматривает указание "других необходимых данных по усмотрению исполнителя", полагаем, что такими данными могут быть обязательные реквизиты первичного документа, перечисленные в ч. 2 ст. 9 Закона N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете". При этом (в отличие от БСО) требования об изготовлении такого документа типографским способом или с использованием автоматизированных систем законодательство не содержит. Поэтому он может быть распечатан и на принтере.
Кроме этого документа подтверждать расходы на проживание сотрудников будут также счет на оплату, платежное поручение, договор с гостиницей (если имеется), а также документы, косвенно подтверждающие понесенные расходы: служебное задание для направления в командировку и отчет о его выполнении (унифицированная форма N Т-10а), приказ (распоряжение) о направлении в командировку (издается по унифицированной форме N Т-9 (в отношении одного работника) или по форме N Т-9а (в отношении группы работников)), командировочное удостоверение (унифицированная форма N Т-10) и др.
С текстами документов, упомянутых в ответе экспертов, можно ознакомиться в справочной правовой системе ГАРАНТ.
Начать дискуссию