Письмо Министерства финансов РФ от 25.08.2005 № 03-04-11/209 [О СОСТАВЛЕНИИ СЧЕТОВ-ФАКТУР ПРИ ПОЛУЧЕНИИ АВАНСОВЫХ ПЛАТЕЖЕЙ]
Аудитор О.Е. Логинова
Вопрос. В какой срок с момента получения предоплаты необходимо составлять счета-фактуры на аванс? По условиям заключенных договоров организация производит поставку товаров не позднее трех дней после получения аванса, то есть большинство поступивших авансов у нее закрываются отгрузкой в течение одного месяца. Можно ли составлять счета-фактуры на аванс лишь в конце месяца на сумму остатка незачтенной предоплаты?
Организация реализует, помимо облагаемых НДС товаров, и товары, освобожденные от НДС по статье 149 Налогового кодекса. В соответствии с пунктом 2 статьи 162 Налогового кодекса суммы предоплаты, связанные с операциями, не облагаемыми НДС в соответствии со статьей 149 Налогового кодекса, не включаются в налоговую базу. Однако в соответствии с пунктом 3 статьи 168 Налогового кодекса налогоплательщики обязаны составить счет-фактуру, вести журналы учета полученных и выставленных счетов-фактур, книги покупок и книги продаж, в том числе и при реализации необлагаемых товаров. Должна ли организация составлять счета-фактуры на аванс с пометкой “без НДС” при поступлении предоплаты за товары, не облагаемые НДС? Если да, то следует ли их регистрировать в Книге покупок при отгрузке товаров в счет поступившей ранее предоплаты?
Ответ. О составлении счетов-фактур при получении авансовых платежей департамент налоговой и таможенно-тарифной политики сообщает следующее.
Согласно пункту 3 статьи 168 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – Кодекс), при реализации товаров (работ, услуг) выставляются соответствующие счета-фактуры не позднее пяти дней считая со дня отгрузки товара (выполнения работ, оказания услуг).
Порядок составления счетов-фактур, а также журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, Книги продаж и Книги покупок предусмотрен постановлением Правительства Российской Федерации от 02.12.2000 № 914 “Об утверждении Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость” (далее – Правила).
Согласно пункту 2 Правил, продавцы ведут учет счетов-фактур, выставленных покупателям, в хронологическом порядке.
На основании пункта 18 Правил при получении денежных средств, связанных с оплатой реализованных товаров (работ, услуг), получатель этих средств выписывает счет-фактуру, который регистрируется в Книге продаж. При этом на основании пункта 13 Правил счета-фактуры, выписанные и зарегистрированные продавцами в Книге продаж при получении авансов или иных платежей в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), регистрируются ими в Книге покупок при отгрузке товаров (выполнении работ, оказании услуг) в счет полученных авансов или иных платежей с указанием соответствующей суммы налога на добавленную стоимость.
Кроме того, на основании пункта 17 Правил регистрация счетов-фактур в Книге продаж производится в хронологическом порядке в том налоговом периоде, в котором возникает налоговое обязательство.
Учитывая изложенное, при получении авансов в счет предстоящих поставок товаров (работ, услуг) счета-фактуры составляются налогоплательщиком в хронологическом порядке и регистрируется в Книге продаж в том налогом периоде, в котором возникает налоговое обязательство. Составление счета-фактуры по авансам в конце месяца на сумму остатка действующим порядком не предусмотрено.
По вопросу составления счетов-фактур при получении поставщиком авансов от покупателей в счет предстоящей поставки товаров, освобождаемых от налогообложения налогом на добавленную стоимость, сообщаем, что поскольку на основании пункта 2 статьи 162 Кодекса по таким авансам суммы налога на добавленную стоимость не исчисляются и соответственно вычеты не производятся, составлять счета-фактуры при получении авансов в счет предстоящей поставки таких товаров не следует.
Заместитель директора департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Министерства финансов РФ Н.А. Комова
Комментарий
Опубликованный документ заинтересует все организации, которые оплату за реализуемые товары получают авансом. В письме финансисты ответили на вопрос, можно ли не составлять “авансовый” счет-фактуру, если отгрузка товаров в счет поступившей предоплаты будет произведена в том же налоговом периоде. А также разъяснили, должны ли фирмы составлять счет-фактуру при получении предоплаты за льготируемые товары (работы, услуги).
Получил аванс – составь счет-фактуру
При получении аванса организации должны платить НДС. В настоящее время такое требование установлено подпунктом 1 пункта 1 статьи 162 Налогового кодекса.
С 2006 года из статьи 162 Налогового кодекса упомянутый подпункт будет исключен. Но вот необходимость “кредитовать” государство, перечисляя НДС с авансов, при этом не исчезнет. Поскольку данная поправка, внесенная Законом от 22.07.2005 № 119-ФЗ, носит чисто “косметический” характер: этот же закон одновременно дополняет пункт 1 статьи 154 Налогового кодекса абзацем, обязывающим плательщиков рассчитывать налоговую базу не только при реализации, но и при получении “оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг)”. Кроме того, сумму НДС нужно будет определять, как и сейчас – расчетным методом (п. 4 ст. 164 НК РФ).
Таким образом, вопросы, связанные с составлением “авансовых” счетов-фактур, не утратят своей актуальности и в следующем году.
Получив предоплату от покупателя, организация должна составить счет-фактуру в единственном экземпляре и зарегистрировать его в Книге продаж. Такое требование содержит пункт 18 Правил, утвержденных постановлением Правительства РФ от 02.12.2000 № 914. При этом для случаев, когда товар отгружается в счет предоплаты в том же налоговом периоде, в котором получен аванс, никаких исключений нет.
В то же время многие организации, особенно те, у которых большой товарооборот, не составляют счета-фактуры сразу при получении авансов, если предполагают “закрыть” их поставкой в этом же налоговом периоде. Для того чтобы не усложнять документооборот, такие фирмы выписывают “авансовые” счета-фактуры лишь в конце месяца, причем только на суммы незачтенной предоплаты. Руководствуются организации тем, что конкретный срок составления “авансового” счета-фактуры Правилами не оговорен. А установленный пунктом 3 статьи 168 Налогового кодекса пятидневный срок относится лишь к счетам-фактурам, которые организации выставляют при реализации товаров (работ, услуг).
Однако финансисты считают, что такие действия организаций неправомерны. Свою позицию они основывают на порядке ведения Книги продаж и Книги покупок. Так, пункт 17 Правил обязывает организации регистрировать “авансовые” счета-фактуры в Книге продаж в хронологической последовательности в том периоде, когда поступила предоплата, а пункт 13 Правил – в Книге покупок, в том периоде, в котором аванс “закрывается” отгрузкой. Причем в отношении случаев, когда и предоплата за товар, и его отгрузка произошли в одном периоде, никаких оговорок нет. Поэтому, если фирма не будет составлять счета-фактуры на суммы авансов, выполнить данные требования она не сможет. Согласны с мнением Минфина и инспекторы (см., например, письмо УФНС России по г. Москве от 11.02.2005 № 19-11/9796).
В то же время никакого наказания за нарушение порядка ведения Книги продаж и Книги покупок не предусмотрено. К тому же, если отгрузка произойдет в том же месяце, в котором поступила предоплата, “авансовый” НДС никак не повлияет на сумму налога, подлежащего уплате по итогам месяца. Его величина будет одинакова независимо от того, составляла ли организация счета-фактуры при получении предоплаты или нет. А поскольку из-за того, что фирма не составляет счета-фактуры на все авансы сразу при их получении, недоимка не возникает, пени и штраф по статье 122 Налогового кодекса ей не грозят.
Учитывая это, многие фирмы, получающие в течение дня десятки авансов, в счет которых через два–три дня производится отгрузка товаров, из соображений снижения трудоемкости ведения книг покупок и продаж сознательно идут на нарушение порядка, установленного Правилами.
Таким организациям надо иметь в виду, что в подобных случаях инспектор вправе наложить штраф по статье 120 Налогового кодекса за отсутствие счетов-фактур. То есть плата за “упрощенный документооборот” может составить 5000 или 15 000 рублей.
“Льготному” авансу счет-фактура не нужен
Второй вопрос, на который ответили в опубликованном письме финансисты, затрагивает интересы организаций, реализующих товары, на которые распространяются льготы по НДС. Перечень таких необлагаемых операций приведен в статье 149 Налогового кодекса.
При продаже льготируемых товаров (работ, услуг) организации, хотя и не платят НДС, должны составлять счета-фактуры с отметкой “Без налога (НДС)” (п. 5 ст. 168, подп. 1 п. 3 ст. 169 НК РФ). В связи с этим у них возникает вопрос: следует ли составлять счета-фактуры и при получении авансов в счет “льготных” поставок?
В соответствии с пунктом 2 статьи 162 Налогового кодекса НДС по таким авансам, отмечают финансисты в опубликованном письме, не начисляется, а следовательно, и не берется к вычету. А значит, делают они вывод, при получении авансов в счет реализации льготируемых товаров счет-фактуру составлять не следует.
Такая позиция Минфина, несомненно, порадует налогоплательщиков. Но не исключено, что инспектор при проверке будет придерживаться другого мнения, поскольку пункт 18 Правил никаких исключений для “льготных” авансов не делает.
Начать дискуссию