Приобретение земельного участка в 2013 году

Для многих компаний приобретение земельного участка не является регулярно осуществляемой хозяйственной операцией, при этом суммы, затрачиваемые на такую сделку, могут быть весьма значительными.

При совершении сделок купли-продажи земельных участков необходимо руководствоваться положениями действующего законодательства:

• Гражданского кодекса,
• Земельного кодекса,
• Налогового кодекса,
• И т.п.

Согласно положениям п.1 ст.130 ГК РФ, земельные участки относятся к объектам недвижимого имущества, а значит, на него распространяются требования ст.550 ГК РФ:

• договор продажи недвижимости должен быть заключен в письменной форме путем составления одного документа, подписанного сторонами.Несоблюдение формы договора продажи недвижимости влечет его недействительность.

В соответствии с п.5 ст.1Федерального закона от 24.07.2007г.№221-ФЗ «О государственном кадастре недвижимости», земельные участки подлежат государственному кадастровому учету.

Согласно п.1 ст.37 ЗК РФ, объектом купли-продажи могут быть только земельные участки, прошедшие государственный кадастровый учет.

Операции по реализации земельных участков (долей в них) не признаются объектом налогообложения НДС в соответствии с пп.6 п.2 ст.146 НК РФ.

Так же не признаются объектом налогообложения земельные участки и для целей налога на имущество в соответствии с положениями пп.1 п.4 ст.374 НК РФ.

В нашей статье будут рассмотрены особенности заключения договора купли-продажи земельных участков и перехода права собственности на них, а так же порядок бухгалтерского и налогового учета земель у покупателя.

Содержание договора купли-продажи земли

Договор на приобретение земельного участка должен быть составлен в письменной форме и содержать те условия, которые являются обязательными в соответствии с нормами ГК и ЗК РФ. При их отсутствии договор купли-продажи земельного участка будет считаться незаключенным.

К таким условиям относятся: предмет договора и цена земельного участка.

Согласно положениям ст.554 ГК РФ, в договоре продажи земельного участка должны быть указаны данные, позволяющие определенно установить недвижимое имущество, подлежащее передаче покупателю по договору.

При отсутствии этих данных в договоре условие о недвижимом имуществе, подлежащем передаче, считается не согласованным сторонами, а соответствующий договор не считается заключенным.

Так как земельные участки подлежат обязательному государственному кадастровому учету, то данные, позволяющие идентифицировать земельный участок, следует взять из сведений, содержащихся в кадастре недвижимости.

Согласно п.1 ст.7 закона №221-ФЗ, в государственный кадастр недвижимости вносятся следующие сведения об уникальных характеристиках объекта недвижимости:

• вид объекта недвижимости (земельный участок, здание, сооружение, помещение, объект незавершенного строительства);
• кадастровый номер и дата внесения данного кадастрового номера в государственный кадастр недвижимости;
• описание местоположения границ объекта недвижимости, если объектом недвижимости является земельный участок;
• площадь, определенная с учетом установленных в соответствии с законом  №221-ФЗ требований, если объектом недвижимости является земельный участок.

Так же, всоответствии с пп.2 п.2 ст.8 ЗК РФ, в договорах, предметом которых являются земельные участки, необходимо указывать категорию земель. Согласно пп.3 и пп.4 ст.8 ЗК РФ, сведения о категории земель должны содержаться так же:

• государственном кадастре недвижимости;
• документах о государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним.

В соответствии со ст.555 ГК РФ, договор продажи земельного участка должен предусматривать цену этого земельного участка (или цену за единицу его площади).

При отсутствии в договоре согласованного сторонами в письменной форме условия о цене недвижимости, договор о ее продаже считается незаключенным. При этом правила определения цены, предусмотренные п.3 ст.424 ГК РФ, в соответствии с которыми при отсутствии в договоре цены она может определяться исходя из цен на аналогичные товары, не применяются.

Особенности купли-продажи земельных участков установлены ст.37 ЗК РФ.

Согласно п.1 ст.37 ЗК РФ, продавец при заключении договора купли-продажи обязан предоставить покупателю имеющуюся у него информацию:

• об обременениях земельного участка,
• об ограничениях его использования.

В соответствии с п.2 ст.27 ЗК РФ, являются недействительными следующие условия договора купли-продажи земельного участка:

• Устанавливающие право продавца выкупить земельный участок обратно по собственному желанию.

• Ограничивающие дальнейшее распоряжение земельным участком, в том числе ограничивающие:
• ипотеку,
• передачу земельного участка в аренду,
• совершение иных сделок с землей.

• ограничивающие ответственность продавца в случае предъявления прав на земельные участки третьими лицами.

Момент перехода права собственности на землю

Согласно п.1 ст.551 ГК РФ, переход права собственности на землю по договору продажи земельного участка к покупателю подлежит государственной регистрации.

В соответствии с п.1 ст.556 ГК РФ, передача недвижимости продавцом и принятие ее покупателем осуществляются по подписываемому сторонами передаточному акту или иному документу о передаче.

Если иное не предусмотрено законом или договором, обязательство продавца передать недвижимость покупателю считается исполненным после вручения этого имущества покупателю и подписания сторонами соответствующего документа о передаче.

Уклонение одной из сторон от подписания документа о передаче недвижимости на условиях, предусмотренных договором, считается отказом соответственно продавца от исполнения обязанности передать имущество, а покупателя - обязанности принять имущество.

Соответственно, отсутствие государственной регистрации, не влечет за собой признания недействительным договора продажи земельного участка, заключенного между этим покупателем и продавцом.

Покупатель, приняв земельный участок по акту приема-передачи, является его законным владельцем и может отстаивать свои права в соответствии с положениями ст.305 ГК РФ, которая регламентирует защиту прав владельца, не являющегося собственником.

В то же время покупатель не вправе распоряжаться полученным им во владение земельным участком, поскольку право собственности на него до момента государственной регистрации сохраняется за продавцом*.

*Пункт 60 Постановления Пленума Верховного Суда РФ №10, Пленума ВАС РФ №22 от 29.04.2010г. «О некоторых вопросах, возникающих в судебной практике при разрешении споров, связанных с защитой права собственности и других вещных прав».

Приобретение земельного участка для целей бухгалтерского учета

Для корректного отражения сделок по приобретению земельного участка в бухгалтерском учете необходимо обратиться к ПБУ 6/01 «Учет основных средств».

В соответствии с п.5 ПБУ 6/01, земельные участки подлежат учету в составе основных средств (ОС). При этом необходимо помнить , что земельные участки относятся к ОС только при соблюдении требований п.4 ПБУ 6/01.

Согласно п.4 ПБУ 6/01, актив принимается организацией к бухгалтерскому учету в качестве основных средств, если одновременно выполняются следующие четыре условия:

• Объект предназначен для использования:
• в производстве продукции,
• при выполнении работ,
• при оказании услуг,
• для управленческих нужд организации,
• для предоставления организацией за плату во временное владение и пользование или во временное пользование.

• Объект предназначен для использования в течение длительного времени, т.е. срока продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев.

• Организация не предполагает последующую перепродажу данного объекта.

• Объект способен приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем.

Таким образом, если организация, приобретающая земельный участок, планирует его перепродать, то такой участок не включается в состав ОС, а учитывается, как товар.

Если же земельный участок отвечает вышеперечисленным условиям и компания не планирует его перепродажу, то затраты на такой участок необходимо аккумулировать на счете  08 «Вложения во внеоборотные активы» субсчет 08-1 «Приобретение земельных участков», который предназначен для обобщения информации о затратах организации в объекты, которые впоследствии будут приняты к бухгалтерскому учету в качестве основных средств, земельных участков*.

*Приказ Минфина РФ от 31.10.2000г. №94н «Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению».

Впоследствии земельный участок переводится в состав основных средств и учитывается на счете 01 «Основные средства» по первоначальной стоимости.

В соответствии с п.8 ПБУ 6/01, первоначальной стоимостью земельного участка, приобретенного за плату, признается сумма фактических затрат организации на его приобретение.

Фактическими затратами на приобретениеявляются:

• суммы, уплачиваемые в соответствии с договором поставщику (продавцу);
• суммы, уплачиваемые за приведение участка в состояние, пригодное для использования;
• суммы, уплачиваемые организациям за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением участка;
• невозмещаемые налоги, государственная пошлина, уплачиваемые в связи с приобретением участка;
• вознаграждения, уплачиваемые посреднической организации, через которую приобретен участок;
• иные затраты, непосредственно связанные с приобретением земельного участка.

Не включаются в фактические затраты на приобретение земельного участка общехозяйственные и иные аналогичные расходы, кроме случаев, когда они непосредственно связаны с его приобретением.

Согласно п.29 ПБУ 6/01, 29. стоимость объекта ОС, который выбывает (в том числе, в связи с его реализацией) или не способен приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем, подлежит списанию с бухгалтерского учета.

При этом, ни п.4 ни п.29 ПБУ 6/01, не увязываютпринятие  и списание актива в бухгалтерском учете с государственной регистрацией прав собственности на него. Соответственно, продавец списывает земельный участок, а покупатель – приходует, на дату акта приемки-передачи земельного участка.

Аналогичную позицию высказал Минфин в своем Письме от 22.03.2011г.№07-02-10/20:

«Организация, получающая объект недвижимости, права собственности на который подлежат государственной регистрации, должна принять его к учету в момент фактического получения независимо от факта государственной регистрации прав собственности.»

Напомним, что в соответствии с п.17 ПБУ 6/01, земельные участки не подлежат амортизации, как объекты основных средств, потребительские свойства которых с течением времени не изменяются.

Соответственно, земля не имеет срока полезного использования, поэтому при принятии земельного участка к бухгалтерскому учету такой срок не устанавливается.

Таким образом, приобретение земельного участка не ведет к увеличению сумм расходов для целей бухгалтерского учета. Расходы появятся, только если организация впоследствии решит продать приобретенную землю.

Налог на прибыль при покупке земельного участка

Как и в бухгалтерском учете, в налоговом учете так же не возникает расходов при покупке земельного участка в 2013 году.

В соответствии с п.2 ст.256 НК РФ, земельные участки не подлежат амортизации. А в соответствии с п.1 ст.256 НК РФ, Амортизируемым имуществом в целях налога на прибыль признается имущество, которое:

• находятся у налогоплательщика на праве собственности (если иное не предусмотрено 25 главой НК РФ),
• используются им для извлечения дохода,
• стоимость которых погашается путем начисления амортизации.

Соответственно, для целей НК РФ земельные участки амортизируемым имуществом не признаются. Не учитываются расходы на их приобретение и в составе прочих расходов. Так же, как и в бухгалтерском учете, расходы на приобретение земельного участка будут учтены только в момент его реализации.

Исключение составляют расходы на государственную пошлину, уплачиваемую за регистрацию права  собственности на земельный участок. Такие разъяснения дал Минфин в своем Письме 28.01.2013г. №03-03-06/1/33:

«Согласно пп. 1 п. 1 ст. 264 Кодекса суммы налогов и сборов, таможенных пошлин и сборов, начисленные в установленном законодательством Российской Федерации порядке, относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией.

На основании пп. 1 п. 7 ст. 272 Кодекса для расходов в виде сумм налогов (авансовых платежей по налогам), сборов и иных обязательных платежей датой осуществления внереализационных и прочих расходов признается дата начисления налогов (сборов).

В связи с вышеизложенным, учитывая, что государственная пошлина, уплаченная за регистрацию права собственности на земельный участок, является федеральным сбором (п. 10 ст. 13 Кодекса), суммы указанного сбора учитываются в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, единовременно в момент начисления.»

Однако, не все налоговые органы и суды поддерживают эту позицию. Так, согласно Постановлению ФАС СЗО от 16.10.2012г. по делу №А05-9110/2011, расходы на юридические услуги по представлению интересов клиента и юридическому сопровождению сделки по купле-продаже земельного участка относятся к расходам, связанным с приобретением земельного участка. Поэтому такие расходы обществу нужно было учесть в составе стоимости приобретаемого земельного участка, а не в составе расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль.

Земельный налог

Земельный налог является местным налогом. Ему посвящена 31 глава НК РФ.

Согласно положениям ст.388 НК РФ, налогоплательщиками земельного налога признаются организации и физические лица*, обладающие земельными участками, признаваемыми объектом налогообложения в соответствии со ст.389 НК РФ:

• на праве собственности,
• праве постоянного (бессрочного) пользования,
• праве пожизненного наследуемого владения.

*Не зависимо от того, какую систему налогообложения применяют организации и ИП.

Согласно п.1 ст.389 НК РФ, объектом налогообложения признаются земельные участки, расположенные в пределах муниципального образования (городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга), на территории которого введен налог.

Не признаются объектом налогообложения:

• земельные участки, изъятые из оборота в соответствии с законодательством РФ;
• земельные участки, ограниченные в обороте в соответствии с законодательством РФ, которые заняты особо ценными объектами культурного наследия народов Российской Федерации, объектами, включенными в Список всемирного наследия, историко-культурными заповедниками, объектами археологического наследия;
• земельные участки из состава земель лесного фонда;
• земельные участки, ограниченные в обороте в соответствии с законодательством РФ, занятые находящимися в государственной собственности водными объектами в составе водного фонда.

Налоговая база определяется как кадастровая стоимость земельных участков, признаваемых объектом налогообложения.

Кадастровая стоимость земельного участка определяется в соответствии с земельным законодательством РФ.

Налоговым периодом признается календарный год.

Отчетными периодами для налогоплательщиков - организаций и ИП, признаются первый квартал, второй квартал и третий квартал календарного года*.

*При установлении налога представительный орган муниципального образования (законодательные (представительные) органы государственной власти городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга) вправе не устанавливать отчетный период.

В соответствии с п.4 ст.85 НК РФ, Федеральная служба государственной регистрации, кадастра и картографии,

обязана сообщать сведения:

• о расположенном на подведомственной ей территории недвижимом имуществе (правах и сделках, зарегистрированных в этих органах),
• об их владельцах,

в ФНС по месту своего нахождения в течение 10 дней со дня соответствующей регистрации, а также ежегодно до 1 марта представлять указанные сведения по состоянию на 1 января текущего года.

Согласно положениям п.12 ст.396 НК РФ, Федеральная служба государственной регистрации, кадастра и картографии,ежегодно до 1 февраля года, являющегося налоговым периодом, обязанасообщатьв ФНС по месту своего нахождения:

• сведения о земельных участках, признаваемых объектом налогообложения в соответствии со ст.389 НК РФ, по состоянию на 1 января года, являющегося налоговым периодом.

Вышеуказанные сведения представляются в виде уведомления №1-3-Учет. Форма уведомления о постановке на учет российской организации в налоговом органе№1-3-Учетутверждена Приказом ФНС России от 11.08.2011г.№ЯК-7-6/488@.