Момент признания расходов, связанных со служебной командировкой

Порядок учета расходов на служебные командировки имеет ряд особенностей. Момент признания таких расходов зависит в первую очередь не от даты их фактического осущестления, а от даты утверждения авансового отчета. При этом следует иметь в виду, что расходы могут быть произведены и авансовый отчет представлен по ним еще до начала самой служебной командировки. Каким образом отражаются в налоговом учете расходы, связанные со служебной командировкой, если авансовый отчет по ним представлен еще до ее начала? Следует ли налогоплательщику ждать окончания служебной поездки работника, чтобы признать такие расходы? (ПИСЬМО МИНИСТЕРСТВА ФИНАНСОВ РФ от 18.07.13 № 03-03-06/1/28117)

Скачать ПИСЬМО МИНИСТЕРСТВА ФИНАНСОВ РФ от 18.07.13 № 03-03-06/1/28117

Что считается зарубежной служебной командировкой

Трудовое законодательство определяет служебную командировку как поездку работника по распоряжению работодателя на определенный срок для выполнения служебного поручения вне места постоянной работы. При этом сотруднику гарантируется возмещение расходов, связанных со служебной командировкой.

В соответствии со статьей 168 Трудового кодекса РФ в случае направления в служебную командировку работодатель обязан возмещать работнику помимо расходов, непосредственно связанных со служебной командировкой, также расходы на проезд, проживание и суточные, иные расходы, произведенные им с разрешения или ведома работодателя.

При направлении работника в зарубежную служебную командировку нередко требуется оформить визу.

В некоторых случаях для ее получения законодательством иностранных государств предусмотрены различные дополнительные условия, например наличие медицинской страховки.

Все эти расходы, если они понесены самим работником, также подлежат возмещению (ч. 2 ст. 166 ТК РФ, п. 23 Положения об особенностях направления работников в служебные командировки, утв. постановлением Правительства РФ от 13.10.08 № 749).

Дата признания командировочных расходов

Перечень расходов, связанных со служебными командировками, которые признаются в целях налогообложения прибыли, установлен подпунктом 12 пункта 1 статьи 264 НК РФ. Этот перечень является открытым. Следовательно, все расходы, которые необходимо осуществить, чтобы состоялась зарубежная служебная командировка, могут быть учтены при налогообложении прибыли на основании указанной нормы, в том числе и на оформление международного страхового полиса.

В соответствии с подпунктом 5 пункта 7 статьи 272 НК РФ датой признания расходов на командировку является дата утверждения авансового отчета. Также отметим, что положения Налогового кодекса не содержат требования о признании расходов на командировку только после ее завершения.

Таким образом, независимо от срока осуществления служебной командировки все расходы, связанные с ней, признаются на дату утверждения авансового отчета.

Давая разъяснения, специалисты финансового ведомства указали, что расходы на оформление и выдачу виз, в том числе на оформление международного страхового полиса, необходимо учитывать в соответствии с положениями подпункта 5 пункта 7 статьи 272 НК РФ. Кроме того, они обратили внимание, что расходы должны отвечать критериям их признания, установленным пунктом 1 статьи 252 НК РФ.

Полагаем, что из приведенных разъяснений можно сделать вывод, что расходы, которые были понесены до начала зарубежной служебной командировки и по которым представлен авансовый отчет, организация имеет право учесть при исчислении налога на прибыль на дату утверждения этого авансового отчета.

Отмена командировки

Но может случиться так, что налогоплательщик учел расходы на получение визы, оформление медицинской страховки и иные расходы, необходимые для направления сотрудника в зарубежную служебную командировку, до даты ее начала, но по каким-либо причинам необходимость в командировке отпала, понесенные же расходы налогоплательщику не возмещаются. Будут ли тогда они признаваться экономически обоснованными или их надо исключить при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль?

Сразу скажем, что, согласно официальным разъяснениям, расходы, связанные с командировками, в том случае если по сложившимся обстоятельствам поездка не состоялась, нельзя учитывать в составе расходов в целях налогообложения прибыли. Главное финансовое ведомство настаивает на том, что расходы могут быть учтены только по состоявшимся командировкам (письмо от 06.05.06 №В 03-03-04/2/134). Поэтому следует иметь в виду, что при включении затрат на отмененную командировку в состав прочих расходов не исключены споры с налоговыми органами. Правда, по нашему мнению, хотя на текущий момент судебная практика по подобным вопросам и отсутствует, однако есть все шансы отстоять правомерность учета таких расходов.

Как известно, расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода. Поэтому при решении вопроса о возможности учета расходов по несостоявшейся служебной командировке следует принимать во внимание ее изначальный характер. Так, если командировка имела производственную направленность, то все затраты на ее организацию налогоплательщик вправе учесть вВ целях налогообложения. Как указано вВ определениях Конституционного суда РФ от 04.06.07 № 320-О-П и № 366-О-П, при оценке обоснованности расходов должны приниматься во внимание лишь обстоятельства, которые свидетельствуют о намерениях налогоплательщика получить экономический эффект. Фактически достигнутый результат предпринимательской деятельности значения не имеет.

Налогоплательщик не лишится права учесть расходы на несостоявшуюся служебную командировку иВ в том случае, если работник будет отчитываться о понесенных расходах только после ее отмены. В то же время существует мнение, что при отмене командировки у работника отсутствуют обязанности по составлению авансового отчета. Кто же прав?

Налоговый кодекс не регулирует порядок составления авансового отчета. Для решения этого вопроса необходимо обратиться к Положению о порядке ведения кассовых операций с банкнотами и монетой Банка России на территории Российской Федерации, утвержденному Банком России 12.10.11 № 373-П. На основании пункта 4.4 этого документа выдача наличных денег под отчет осуществляется на срок, указанный в соответствующем заявлении. Подотчетное лицо обязано в срок, не превышающий трех рабочих дней после дня истечения срока, на который выданы деньги, предъявить авансовый отчет с подтверждающими документами. Таким образом, обязанность составления авансового отчета связана не с фактом выполнения какого-либо действия, а исключительно с окончанием срока, на который выданы деньги под отчет.

Следовательно, если работник израсходовал полученные средства, то по истечении указанного срока он обязан представить авансовый отчет вне зависимости от того, состоялась служебная командировка или нет.

Если командировка не состоялась, то понесенные затраты можно включить в состав прочих расходов на основании подпункта 49 пункта 1 статьи 264 НК РФ.

Опубликовано в журнале «Документы и комментарии» № 17, сентябрь 2013 г.