Переход на УСНО с ЕНВД при увеличении площади зала обслуживания посетителей

Если предприятие общественного питания в течение календарного года (например, во II квартале) перестает быть плательщиком ЕНВД в связи с увеличением площади зала обслуживания посетителей, сократить расходы по налогам и сборам можно путем перехода на УСНО. Сначала финансисты считали, что в рассматриваемой ситуации предприятие может сделать это только с начала нового календарного года, поскольку абз. 2 п. 2 ст. 346.13 НК РФ (в редакции Федерального закона от 25.06.2012 № 94-ФЗ) в таком случае не работает, с чем автор категорически не согласен. Но совсем недавно они изменили свой подход.

Когда организация не может быть плательщиком ЕНВД?

На основании абз. 2 п. 1 ст. 346.28 НК РФ переход на уплату ЕНВД с 01.01.2013 является добровольным. Понятно, что применение данного специального налогового режима по соответствующему виду деятельности возможно в том случае, если он введен в действие нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных районов, городских округов, законами городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга.

В соответствии с абз. 3 п. 1 ст. 346.28 НК РФ плательщики ЕНВД вправе перейти на другой режим налогообложения, предусмотренный Налоговым кодексом, со следующего календарного года, если иное не установлено гл. 26.3 НК РФ.

Основания, при возникновении которых организации (индивидуальные предприниматели) снимаются с учета в качестве плательщиков ЕНВД, перечислены в абз. 3 п. 3 ст. 346.28 НК РФ.

Во-первых, это прекращение предпринимательской деятельности, подлежащей обложению ЕНВД. Данные обстоятельства могут возникнуть в любой момент. Датой снятия с учета в этом случае является дата прекращения соответствующей деятельности, указанная в заявлении о снятии с учета в качестве плательщика ЕНВД (представляется в налоговый орган в течение пяти дней (рабочих ) со дня прекращения деятельности). На какой именно режим налогообложения должен или вправе перейти налогоплательщик при прекращении «вмененной» деятельности, здесь не указано.

Во-вторых, снятие с учета производится в случае перехода на иной режим налогообложения, в том числе по основаниям, установленным пп. 1, 2 п. 2.2 ст. 346.26 НК РФ. В подпунктах 1 и 2 речь идет о том, что на уплату ЕНВД не вправе переходить те организации и индивидуальные предприниматели, средняя численность работников которых превышает 100 человек, а также организации, в которых доля участия других компаний составляет более 25%. Соблюдение данных показателей проверяется по итогам каждого налогового периода (квартала). Если есть нарушения, налогоплательщик считается утратившим право на применение системы налогообложения в виде ЕНВД и перешедшим на общий режим налогообложения с начала налогового периода, в котором они были допущены. Таким образом, снятие с учета в качестве плательщика ЕНВД производится в том случае, если:

–организацией (индивидуальным предпринимателем) принято решение перейти на иной режим налогообложения с начала нового календарного года. Датой снятия с учета в качестве плательщика ЕНВД тогда считается дата перехода на иной режим налогообложения (это может быть как обычная система налогообложения, так и упрощенная). Заявление о снятии с учета представляется в налоговый орган в течение пяти дней со дня перехода на иной режим налогообложения;

–организация (индивидуальный предприниматель) утратила право на применение специального налогового режима в виде ЕНВД по причине превышения ограничивающих показателей (тогда она автоматически переходит на обычную систему налогообложения). Дата снятия с учета плательщика ЕНВД приходится на дату начала налогового периода, с которого он обязан перейти на общий режим налогообложения, то есть в котором допущены превышения по средней численности работников и доле участия других организаций. На извещение налоговиков в данном случае отводится пять дней с последнего дня месяца налогового периода, в котором допущены нарушения установленных требований.

В свою очередь, налоговый орган в течение пяти дней со дня получения от налогоплательщика заявления о снятии его с учета в качестве плательщика ЕНВД должен направить ему соответствующее уведомление (абз. 4 п. 3 ст. 346.28 НК РФ).

Переход на УСНО

Раньше организации и индивидуальные предприниматели были наделены правом перехода на УСНО только с начала нового календарного года, а вновь созданные организации, вновь зарегистрированные предприниматели – с даты постановки на учет в налоговом органе. Теперь благодаря обновленному абз. 2 п. 2 ст. 346.13 НК РФ организации и индивидуальные предприниматели, переставшие быть плательщиками ЕНВД, могут на основании уведомления перейти на УСНО с начала того месяца, в котором была прекращена их обязанность по уплате ЕНВД. Сроком подачи уведомления в данном случае, по мнению Минфина, следует считать тот, который указан в новой редакции п. 2 ст. 346.13 НК РФ для вновь созданных организаций или вновь зарегистрированных индивидуальных предпринимателей (Письмо от 12.09.2012 № 03-11-06/2/123). Получается, уведомление должно быть представлено в налоговый орган не позднее 30 календарных дней с даты снятия с учета в качестве плательщика ЕНВД.

ФНС в Письме от 25.02.2013 № ЕД-3-3/639@ пояснила, что абз. 2 в новой редакции распространяется на случаи, когда:

–ЕНВД в отношении вида предпринимательской деятельности, осуществляемого налогоплательщиком, отменен нормативным правовым актом представительных органов муниципальных районов и городских округов, законами городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга о системе налогообложения в виде ЕНВД;

–налогоплательщик прекратил в течение календарного года осуществлять деятельность, подлежащую обложению ЕНВД, и начал осуществлять любой другой вид деятельности, подлежащий или не подлежащий обложению единым налогом. Об этом сказано и в Письме Минфина РФ от 28.01.2013 № 03-11-11/32.

Напомним, ранее в комментируемом абзаце упоминались только организации и индивидуальные предприниматели, которые до окончания текущего календарного года перестали быть плательщиками ЕНВД в соответствии с нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных районов и городских округов, законами городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга о «вмененной» системе налогообложения.

Обратите внимание

Согласно п. 1 ст. 346.13 НК РФ о переходе на УСНО организации (индивидуальные предприниматели) уведомляют налоговый орган по месту нахождения организации (месту жительства ИП). А вот снятие с учета в качестве плательщика ЕНВД в связи с переходом на иной режим налогообложения производится в налоговом органе по месту осуществления предпринимательской деятельности, в отношении которой применялась система налогообложения в виде ЕНВД, что не всегда совпадает с местом нахождения организации (местом жительства индивидуального предпринимателя). При этом в формах заявлений о снятии с учета организации или ИП в качестве плательщика ЕНВД, в частности, в связи с переходом на иной режим налогообложения не предусмотрено указание, на какой именно режим налогообложения он переходит. В связи с этим представление организацией (индивидуальным предпринимателем) заявления о снятии с учета в качестве плательщика ЕНВД в связи с переходом на иной режим налогообложения не является основанием для перехода на УСНО (Письмо ФНС РФ от 24.06.2013 № ЕД-4-3/11412@).

Прекращение «вмененной» деятельности

Согласно пп. 8 п. 2 ст. 346.26 НК РФ система налогообложения в виде ЕНВД может применяться в отношении деятельности, связанной с оказанием услуг общественного питания, осуществляемых через объекты организации общественного питания с площадью зала обслуживания посетителей не более 150 кв. м по каждому объекту организации общественного питания. При этом оказание услуг общественного питания через объекты организации общественного питания с площадью зала обслуживания посетителей более 150 кв. м по каждому объекту организации общественного питания признается видом предпринимательской деятельности, в отношении которого спецрежим в виде ЕНВД не применяется. Таким образом, в целях гл. 26.3 НК РФ оказание услуг общественного питания через зал обслуживания посетителей с площадью не более 150 кв. м – это один вид деятельности, оказание этих же услуг, но через зал большей площади – другой вид деятельности.

Отсюда следует, что если у предприятия общественного питания увеличивается зал обслуживания посетителей, оно прекращает осуществлять деятельность, подлежащую обложению ЕНВД, и начинает вести другую деятельность, не облагаемую данным налогом. Значит, оно вправе перейти на УСНО с начала того месяца, в котором была прекращена обязанность по уплате ЕНВД.

Чиновники сначала выработали совсем другой подход, который представлен в Письме Минфина РФ от 28.12.2012 № 03-11-06/2/150. По их мнению, в описанной ситуации налогоплательщик утрачивает право на применение системы налогообложения в виде ЕНВД в связи с нарушением ограничения по площади. (Выше мы писали, что, исходя из положений Налогового кодекса, право на применение спецрежима в виде ЕНВД утрачивается в случае превышения средней численности работников и доли участия других организаций.) Так, если нарушение ограничения по размеру площади было допущено налогоплательщиком в течение 2013 года, он обязан перейти на общий режим налогообложения с начала налогового периода (квартала), в котором произошло нарушение. Перейти на УСНО этот налогоплательщик может только с 01.01.2014, подав заявление о переходе на данную систему налогообложения не позднее 31.12.2013. Согласно абз. 1 п. 1 ст. 346.13 НК РФ лица, изъявившие желание перейти на УСНО со следующего календарного года, уведомляют об этом налоговый орган не позднее 31 декабря календарного года, предшествующего календарному году, начиная с которого они переходят на эту систему налогообложения.

Однако совсем недавно из-под пера Минфина вышло новое письмо – от 10.06.2013 № 03-11-09/44. Из него можно сделать вывод, что финансисты не против перехода на УСНО с начала того месяца, в котором была прекращена обязанность по уплате ЕНВД в связи с превышением плательщиком единого налога ограничений по физическим показателям. Также они подчеркнули: если налогоплательщик, применявший по другим видам деятельности УСНО, утратил возможность применения спецрежима в виде ЕНВД по отдельным видам деятельности в связи с превышением физических показателей, он может с начала месяца, с которого перестал быть плательщиком ЕНВД, в отношении этих отдельных видов применять УСНО.

Обратите внимание: финансовый орган считает, что в описанной ситуации обязанность по уплате ЕНВД прекращается с начала того месяца, в котором произошло изменение величины физического показателя (в нашем случае – площади зала обслуживания посетителей). Данный вывод сделан на основании п. 9 ст. 346.29 НК РФ: если в течение налогового периода у налогоплательщика произошло изменение величины физического показателя, он при исчислении суммы единого налога учитывает указанное изменение с начала того месяца, в котором произошло изменение величины физического показателя. По мнению автора, в указанном пункте представлен порядок расчета ЕНВД при изменении величины физического показателя в ситуации, когда такое изменение не приводит к прекращению обязанности по уплате «вмененного» налога.

Учитываем нюансы

Если налогоплательщик решит рискнуть (в определенной степени) и перейдет на УСНО сразу же, а не с начала следующего календарного года, ему нужно будет учесть следующие моменты. (Исходим из того, что налогоплательщик освобождается от обязанности по уплате ЕНВД с даты прекращения «вмененной» деятельности, а не с начала месяца, в котором изменилась площадь зала обслуживания посетителей.)

На основании абз. 2 п. 10 ст. 346.29 НК РФ размер вмененного дохода за квартал, в течение которого произведено снятие с учета в качестве плательщика ЕНВД, рассчитывается с первого дня налогового периода до даты снятия с учета. Напомним, датой снятия с учета считается дата прекращения «вмененной» деятельности, указанная в заявлении. Если дата снятия с учета в качестве плательщика ЕНВД приходится не на первое число календарного месяца, размер вмененного дохода за этот месяц определяется по формуле:

ВД – сумма вмененного дохода за месяц;

БД – базовая доходность, скорректированная на коэффициенты К1 и К2;

ФП – величина физического показателя;

КД – количество календарных дней в месяце;

КД1 – фактическое количество дней осуществления «вмененной» деятельности в месяце.

Налоговики в Письме от 24.06.2013 № ЕД-4-3/11412@ заострили внимание на том, что изменение, касающееся возможности определения размера вмененного дохода исходя из фактического количества дней ведения предпринимательской деятельности в том квартале, когда была произведена постановка на учет (снятие с учета) в качестве плательщика ЕНВД, пока не отражено в декларации по ЕНВД. Поэтому они считают возможным в строках 050 – 070 раздела 2 «Расчет суммы единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности» декларации указывать в месяце постановки на учет (снятия с учета) величину физического показателя, скорректированную на коэффициент, определяемый как отношение количества календарных дней осуществления соответствующего вида деятельности в месяце постановки на учет (снятия с учета) к общему количеству календарных дней в этом месяце.

Еще один момент. Если налогоплательщиком будет нарушен срок представления заявления о снятии с учета в качестве плательщика ЕНВД (должно быть представлено в течение пяти дней со дня прекращения «вмененной» деятельности), датой снятия с учета будет считаться последний день месяца, в котором заявление все-таки было представлено. В этом случае уведомление о снятии с учета налоговики направят налогоплательщику не ранее последнего дня месяца, в котором подано заявление (абз. 5 п. 3 ст. 346.28 НК РФ).

* * *

Если организация, применяющая спецрежим в виде ЕНВД в отношении деятельности по оказанию услуг общественного питания через зал обслуживания посетителей площадью не более 150 кв. м, в течение календарного года увеличит площадь этого зала до величины, составляющей более 150 кв. м, она, по мнению финансистов, должна автоматически перейти на обычную систему налогообложения. Переход на УСНО компания может осуществить только с начала следующего календарного года. Однако с такой позицией можно не согласиться, ведь, следуя нормам Налогового кодекса, в описанной ситуации мы имеет дело с прекращением вида деятельности, подлежащего обложению ЕНВД, и началом осуществления другого вида деятельности, не облагаемого данным налогом. А в этом случае благодаря поправкам, внесенным в НК РФ, организация вправе перейти на УСНО с начала того месяца, в котором была прекращена обязанность по уплате ЕНВД. 

1. Заявление о снятии с учета организации в качестве плательщика ЕНВД по форме ЕНВД-3, заявление о снятии с учета индивидуального предпринимателя в качестве плательщика ЕНВД по форме ЕНВД-4, утв. Приказом ФНС РФ от 11.12.2012 № ММВ-7-6/941@.
2. В данном случае срок определен днями, поэтому в силу п. 6 ст. 6.1 НК РФ он исчисляется в рабочих днях. Рабочим днем считается день, который не признается в соответствии с законодательством РФ выходным и (или) нерабочим праздничным днем.
3. Уведомление о переходе на ­УСНО по форме 26.2-1, утв. Приказом ФНС РФ от 02.11.2012 № ММВ-7-3/829@.