Недавно на страницах журнала мы вели разговор о праве применения вычетов по НДС в ситуации, когда налоговики в ходе проведения выездной проверки приходят к выводу о неправомерном применении налогоплательщиком спецрежима в виде ЕНВД, доначисляют ему налоги по общей системе налогообложения, а также пени и штрафы.
Было отмечено, что этот вопрос является спорным. Обоюдного решения налогоплательщики и контролеры выработать не смогли, и поэтому точку в спорах нередко ставили судебные органы. Причем их вывод зависел порой от конкретных обстоятельств каждого налогового конфликта, и явного предпочтения той или иной стороне они не отдавали.
С момента публикации материала прошло не так много времени, однако в решении указанного вопроса появились изменения, и весьма позитивные для налогоплательщика.
До недавнего времени главным аргументом арбитражных судов в спорах о праве применения вычета по НДС в случае выявления проверяющими занижения базы по налогу была позиция Президиума ВАС, изложенная в Постановлении от 26.04.2011 № 23/11: само по себе наличие у налогоплательщика документов, подтверждающих, по его мнению, право на применение вычетов, без отражения соответствующих сумм в декларации не является основанием для уменьшения НДС, подлежащего уплате по итогам налогового периода. Наличие документов, которыми обусловлено применение вычетов по данному налогу, не заменяет декларирования этих сумм.
Такое утверждение давало компании очень мало шансов выйти победителем в судебном споре, хотя и не сводило их к нулю (мы писали о судебных решениях в пользу налогоплательщиков). Но все течет, все меняется…
Судебное решение, изменившее ситуацию
Обращаем внимание на то, что дело, о котором пойдет речь, не касается напрямую ситуации, в которой компании был доначислен НДС вследствие неправомерного применения ею спецрежима в виде ЕНВД без реализации права на вычет. Однако выводы ВАС, по мнению автора, будут справедливы и для «вмененщика», ведь обстоятельства дела – разные, а причина возникновения спора – одна.
Обстоятельства таковы: организация не начислила НДС с реализации, ошибочно полагая, что операции по передачи подарков работникам не подпадают под обложение данным налогом. Соответственно, и право на вычет при их приобретении по этой причине она не реализовала.
В ходе выездной налоговой проверки контролеры указанную позицию не поддержали: переквалифицировали действия компании по вручению подарков на операции по реализации товаров в соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ, определили стоимость переданных подарков на основании счетов-фактур и товарных накладных от поставщиков и доначислили НДС. В вычетах по НДС компании было отказано (что было ожидаемо) по причине несоблюдения ею заявительного порядка их применения и неотражения данных сумм в налоговой декларации. Причем суды первых трех инстанций посчитали аргументы контролеров правомерными. Доводы все те же: ссылка на Постановление Президиума ВАС РФ № 23/11 с указанием на отсутствие заявительного характера налоговых вычетов и на реализацию права их применения лишь при соблюдении установленных гл. 21 НК РФ условий (отражение спорных сумм в налоговой декларации).
Коллегия судей ВАС передала дело в Президиум (Определение ВАС РФ от 11.04.2013 № ВАС-1001/13), указав, что право налогоплательщика на самостоятельную реализацию права на налоговый вычет не освобождает налоговый орган при осуществлении мероприятий налогового контроля в рамках выездной налоговой проверки от обязанности определить сумму налогового обязательства, действительно подлежащую уплате в бюджет. При этом у инспекции отсутствовали препятствия для определения размера такого доначисления, поскольку сумма недоимки определялась в том числе на основании счетов-фактур, в которых были отражены суммы налога, предъявленного продавцом товара.
ВАС дал добро
Итог весьма обнадеживающий: высшие судьи встали на сторону налогоплательщика (Постановление Президиума ВАС РФ от 25.06.2013 № 1001/13).
Во-первых, ВАС указал на необходимость определения в ходе выездной налоговой проверки действительного размера налоговой обязанности при переквалификации налоговым органом совершенных налогоплательщиком хозяйственных операций, поскольку они были подтверждены соответствующими первичными документами и отражены в бухгалтерском учете. Такова правовая позиция, сформулированная Президиумом ВАС в Постановлении от 06.07.2010 № 17152/09. Она, по мнению тройки судей, подлежит применению и в данном случае.
Во-вторых, ВАС посчитал, что налоговой инспекцией при определении размера недоимки по НДС было допущено нарушение п. 1 ст. 173 НК РФ, выразившееся в отказе уменьшить исчисленную сумму налога на соответствующие налоговые вычеты при том условии, что спор относительно права общества на применение этих вычетов и их размера отсутствовал. У инспекции не было препятствий для определения действительного размера налоговой обязанности из‑за того, что сумма недоимки рассчитывалась также на основании счетов-фактур, в которых были отражены суммы налога, предъявленного продавцом товара.
В-третьих, по мнению ВАС, ссылка нижестоящих судов (как и контролеров) на Постановление Президиума ВАС РФ № 23/11 в рассматриваемой ситуации неправомерна. Спорные суммы налоговых вычетов не только не были заявлены компанией в налоговых декларациях, но и не были отражены в первичной документации. Документы, подтверждающие право на применение налоговых вычетов, а также книги покупок при проверке инспекции не представлялись, возражения, основанные на данных документах, налогоплательщиком не заявлялись.
Действительно, как компания не могла заявить о применении вычетов, если она оспаривала обоснованность переквалификации самой спорной операции? Подобное заявление вычетов в уточненных налоговых декларациях за проверяемый период означало бы согласие с подходом инспекции относительно обоснованности переквалификации и учета спорных операций при определении налоговой базы по НДС, что не соответствовало бы действительной позиции налогоплательщика. Как в связи с этим указал ВАС, в настоящем деле доначисление налога было обусловлено иной юридической оценкой для целей налогообложения хозяйственных операций, относительно совершения и документального подтверждения которых спор отсутствовал.
Итак, долгожданный вывод: право налогоплательщика на самостоятельную реализацию права на налоговый вычет не освобождает налоговый орган при осуществлении мероприятий налогового контроля в рамках выездной налоговой проверки от обязанности определить сумму налогового обязательства, действительно подлежащую уплате в бюджет.
«Вмененщику», оказавшемуся в ситуации, когда налоговики, переведя его на ОСНО вследствие неправомерного, по их мнению, применения спецрежима в виде ЕНВД, доначислят НДС без учета незадекларированных сумм вычета по этому налогу, однозначно можно идти в суд и доказывать свое право на применение вычета. Теперь у него есть хороший шанс на победу.
- См. статью М. К. Мишиной «Принятие НДС к вычету без декларирования. Есть ли шанс на победу?», № 3, 2013.
Начать дискуссию