Разделил торговые площади – уклонился от уплаты налогов

Как и любую другую организацию, торговую компанию могут обвинить в получении необоснованной налоговой выгоды. Достаточно часто налоговые инспекции поводом для этого считают действия налогоплательщиков по дроблению бизнеса, в результате которых появляется возможность применять специальные налоговые режимы. Какие именно действия торговых организаций налоговики считают дроблением бизнеса и как часто им удается доказать в суде наличие необоснованной налоговой выгоды?

В Постановлении Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 №53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» изложены основные принципы оценки доказательств возникновения налоговой выгоды у налогоплательщика.

Во-первых, обратим внимание на то, что следует понимать под налоговой выгодой. Это уменьшение размера налоговой обязанности как результат уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, получения права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета и т.д.

Во-вторых, действия налогоплательщика, приводящие к получению налоговой выгоды, изначально считаются экономически оправданными, а сведения, отраженные в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, – достоверными. Данный вывод основан на принципе презумпции добросовестности налогоплательщиков, закрепленном в п. 6 ст. 108 НК РФ: лицо считается невиновным в совершении налогового правонарушения, пока его виновность не доказана, причем все неустранимые сомнения в виновности лица, привлекаемого к ответственности, толкуются в его пользу.

В-третьих, получение налоговой выгоды должно быть дополнительным бонусом в действиях налогоплательщика, а не является самостоятельной целью делового характера. Поэтому если выяснится, например, что намерение получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности отсутствовало, полученная налоговая выгода может быть признана необоснованной. А вот возможность достижения того же экономического результата с меньшей налоговой выгодой, полученной налогоплательщиком путем совершения других предусмотренных или не запрещенных законом операций, не является основанием для признания налоговой выгоды необоснованной.

Рассмотрим на конкретных примерах, какие действия торговых организаций вызывают у налоговых органов подозрения.

Продажа товаров через взаимозависимых посредников

Директор и главный бухгалтер решают не все

Обратимся к Постановлению ФАС ВСО от 19.12.2012 по делу №А10-483/2012. Позиция налоговиков заключалась в следующем. Торговая организация необоснованно получила налоговую выгоду путем создания схемы дробления бизнеса: товар от организации до реальных потребителей проходил через взаимозависимых лиц (двух индивидуальных предпринимателей и общества) с осуществлением документооборота только для видимости, тогда как хозяйственную деятельность от имени этих лиц осуществляла сама организация с использованием своей материально-технической базы. В качестве доказательной базы выступили следующие обстоятельства:

• доля участия торговой организации в обществе составляла 90%;
• один из индивидуальных предпринимателей являлся руководителем общества, другой – главным бухгалтером общества;
• у индивидуальных предпринимателей отсутствовали собственные офисные помещения и грузовой автотранспорт;
• индивидуальные предприниматели осуществляли расчеты в проверяемом периоде с одного и того же IP-адреса.

Арбитры решили, что налоговая инспекция не представила доказательств того, что деятельность торговой организации была направлена на совершение операций, связанных с получением необоснованной налоговой выгоды.

Они исходили из следующего:

• торговая организация и общество находились на обычной системе налогообложения;
• доказательства влияния работы руководителя и главного бухгалтера в обществе на условия или экономические результаты деятельности торговой организации отсутствовали;
• факт реализации товара конечным покупателям был установлен;
• факт проведения расчетов между предпринимателями и торговой организацией по договорам аренды налоговиками не оспари­вался;
• перевод работников торговой организации к индивидуальным предпринимателям и обществу и наоборот установлен не был;
• индивидуальные предприниматели и общество сдавали отчетность, в отношении них ранее проводились проверки, по которым нарушений не выявлялось;
• вывод о том, что индивидуальные предприниматели осуществляли расчеты в проверяемом периоде с одного и того же IP-адреса противоречил представленным торговой организацией справкам банка по их расчетным счетам;
• один из индивидуальных предпринимателей также осуществлял розничную продажу своих товаров и на иных торговых площадях, самостоятельно заключая договоры аренды нежилых помещений и внося арендную плату по ним;
• спецрежим в виде ЕНВД является законной установленной формой уменьшения налогового бремени (налоговой выгодой) для налогоплательщиков, соответствующих установленным требованиям, в связи с чем само по себе применение этой системы налого­обложения индивидуальными предпринимателями не может быть основанием для признания отсутствия разумной деловой цели в деятельности налогоплательщика и получения необоснованной налоговой выгоды.

Участники торговой сети осуществляют деятельность порознь

Аналогичное дело ранее было рассмотрено судьями ФАС ЗСО (Постановление от 21.03.2012 по делу №А03-8363/2011). Налоговики и здесь потерпели поражение. Претензии все те же: общество получило необоснованную налоговую выгоду путем создания схемы дробления бизнеса с созданием ряда организаций, применяющих льготные специальные налоговые режимы (УСНО, в виде ЕНВД). В результате товар от общества до реальных покупателей проходил через цепочку взаимозависимых организаций, применяющих специальные налоговые режимы, с осуществлением документооборота только для видимости, тогда как хозяйственную деятельность от имени взаимозависимых и аффилированных лиц общество вело с использованием своей материально-технической базы.

Что в этом случае убедило судей в том, что налогоплательщиком не была получена необоснованная налоговая выгода?

Во-первых, каждое из взаимозависимых обществ являлось самостоятельным субъектом хозяйственных и налоговых отношений, поскольку:

• юридические лица, входящие в торговую сеть общества, использовали различное оборудование, которое находилось в их собственности, арендовали помещения в зданиях, принадлежащих обществу;
• работники были трудоустроены в указанных организациях на основании их заявлений и соответствующих приказов о приеме на работу, были внесены соответствующие записи в трудовые книжки, выплата заработной платы производилась именно этими организациями, сотрудники были застрахованы непосредственно данными организациями;
• каждое юридическое лицо, входящее в торговую сеть, самостоятельно исполняло обязательства по заключенным договорам с контрагентами, самостоятельно вело учет своих доходов и расходов, исчисляло налоги и представляло в налоговый орган по месту учета налоговую отчетность;
• денежные средства, полученные каждым из обществ, являлись их доходом.

Во-вторых, арендованные обществами торговые площади фактически представляли собой самостоятельную торговую точку с автономной, независимой от других системой организации торговли, так как:

1. торговые площади каждого общества были отделены друг от друга стеклянными перегородками;
2. на каждом товаре имелся ценник, на котором помимо наименования товара стоял его уникальный номер и печать соответствующего юридического лица;
3. режимы работы юридических лиц не совпадали, внутри помещений находились вывески данных организаций и информация о режиме их работы.

Кроме этого, некоторые из обществ осуществляли лицензированную торговлю оружием и патронами, что являлось дополнительным основанием для придания созданным юридическим лицам статуса самостоятельных субъектов гражданско-правовых отношений.

Формальность налицо

В еще одном деле – Постановлении от 23.04.2012 по делу №А03-9722/2010 судьи ФАС ЗСО рассмотрели претензии налогового органа к обществу, которое получило необоснованную налоговую выгоду при создании схемы дробления бизнеса с целью ухода от уплаты налогов (НДС, налога на прибыль, ЕСН). Схема была реализована путем включения в цепочку реализации электротехнической и прочей продукции от налогоплательщика до реального покупателя взаимозависимых организаций, применяющих специальные режимы (УСНО и в виде ЕНВД), которые фактически самостоятельную деятельность не вели, а документооборот осуществлялся лишь для видимости. В этот раз налоговики представили убедительные доказательства:

1. руководящие должности в обществе и взаимозависимых организациях занимали одни и те же лица;
2. все организации находились по одному адресу;
3. у взаимозависимых организаций отсутствовали собственные производственные площади, оборудование, персонал;
4. не были представлены (отсутствовали) первичные документы по внесению арендных платежей и платежей за коммунальные услуги;
5. на сайте общества в сети Интернет ассортимент продукции взаимозависимых организаций был указан от имени налогоплательщика, а сами организации выступали в качестве отдела розничной реализации электротехнической продукции общества;
6. сотрудники названных организаций были приняты на работу формально (все сотрудники получали заработную плату в кассе, расположенной на втором этаже административного здания общества, трудовые книжки сотрудников всех организаций хранились в одном месте);
7. доходы организаций складывались из выручки, полученной от реализации электротехнической продукции основного поставщика товара – самого общества (99%), которое отгружало продукцию взаимозависимым организациям с минимальной наценкой (3 – 5%). При этом в тот же период аналогичная продукция отгружалась сторонним организациям по более высокой цене (при выборочной проверке инспекция установила, что отклонение в цене реализации сторонним и взаимозависимым организациям колебалось от 10 до 100%);
8. договоры на поставку товара между налогоплательщиком и данными контрагентами вообще не заключались.

Таким образом, совокупность совершенных обществом преднамеренных действий в отношении ведения финансово-хозяйственной деятельности от имени взаимозависимых и аффилированных лиц изначально была направлена на дробление бизнеса с целью занижения доходов путем распределения их по искусственно созданным организациям, формально осуществляющим финансово-хозяйственную деятельность при отсутствии «деловой цели» сделок. В результате через применение льготного режима налогообложения взаимозависимыми организациями была получена необоснованная налоговая выгода.

Торговля через посредников только на бумаге

В другом деле, рассмотренном судьями ФАС ЗСО (Постановление от 21.06.2013 по делу №А46-26663/2012), налоговой инспекции удалось доказать, что общество в проверяемом налоговом периоде фактически само управляло движением потока своей продукции. В нем осуществлялся документооборот по не имеющим места операциям: общество заключило договоры с подконтрольными посредниками, не имеющими хозяйственной и финансовой самостоятельности, без намерения фактического исполнения этих сделок. В итоге была создана видимость деятельности в виде получения выручки от реализации продукции именно посредниками, применяющими УСНО. Такие действия общества были направлены на получение необоснованной налоговой выгоды путем создания искусственной ситуации в виде разницы в налоговых обязательствах, возникающих при применении общего и специального режимов налогообложения (УСНО).

Вместо нескольких магазинов фактически один

Налоговой инспекции удалось доказать, что учредителями розничной торговой сети были искусственно созданы условия для применения льготного режима налогообложения (ЕНВД) в целях получения необоснованной налоговой выгоды (см. постановления ФАС ЗСО от 13.12.2011 по делу №А03-11931/2010, от 22.09.2011 по делу №А03-11930/2010, от 16.08.2011 по делу №А03-11929/2010, от 21.07.2011 по делу №А03-11928/2010). Было осуществлено дробление бизнеса: торговые площади (превышающие 150 кв. м) были арендованы по договорам с 2 – 3 взаимосвязанными организациями. Каждая из них заключила договоры аренды (субаренды) торговых площадей таким образом, чтобы в соответствии с документами на каждую приходилась площадь, не превышающая 150 кв. м, что позволило бы применять специальный режим налогообложения в виде ЕНВД.

Доказательная база следующая. Во-первых, был подтвержден факт взаимозависимости обществ, входящих в одну торгую сеть: они были зарегистрированы в один день, по одному и тому же адресу, их руководителем, подписавшим все договоры аренды (субаренды), являлось одно и то же лицо, учредителями выступали также одни и те же физические лица.

Во-вторых, ни одна из арендованных обществами площадей фактически не представляла собой самостоятельную торговую точку с автономной, независимой от других системой организации торговли. Каждый арендатор (субарендатор) реально пользовался всей торговой площадью, выставляя свой товар, различавшийся ассортиментом по группе. Свидетельства такие:

• торговые площади каждого общества не были обособлены друг от друга;
• вход в торговые залы в магазины был общим, как и вывеска с изображением логотипа торговой сети;
• имелась возможность свободного перемещения в каждом из магазинов по общему торговому залу, товары могли отбираться в одну корзину и оплачиваться в одной кассе с получением на руки одного или более чеков (в зависимости от количества юридических лиц торговой сети на конкретной торговой площади);
• была установлена единая кассовая линия или единый кассовый терминал, к которому были присоединены два или более фискальных регистратора разных юридических лиц;
• кассиры работали по совместительству от разных юридических лиц;
• на одной полке магазина находились товары разных организаций розничной торговли сети;
• договоры на предоставление услуг охраны, на оказание коммунальных услуг были заключены в каждом магазине только одним из юридических лиц;
• проводились рекламные кампании розничной торговой сети, а не обществ в отдельности;
• в магазинах имелось только по одной книге жалоб и предложений, зарегистрированных в отделе торговли, бытовых услуг и потребительского рынка администрации города на одно из юридических лиц;
• при проверке соблюдения правил пожарной безопасности проверяющие не были поставлены в известность о том, что в помещениях располагалось более одного юридического лица, в итоге было проверено все помещение и результаты проверки были оформлены только на одно из юридических лиц, в том числе с внесением предписания в адрес руководителя только одного юридического лица.

«Разделение» площадей обоснованно

Теперь приведем примеры, когда налоговая инспекция не смогла доказать, что налогоплательщик фактически осуществлял торговую деятельность на площади, превышающей 150 кв. м, поэтому в результате применения спецрежима в виде ЕНВД им была получена необоснованная налоговая выгода.

Постановление ФАС ЗСО от 12.08.2011 по делу №А03-16878/2010. По мнению налоговой инспекции, общество путем дробления бизнеса создало взаимозависимую организацию, которой был передан в аренду один из торговых залов. Эти действия общества были направлены на создание формальных условий для перевода розничной сети на систему налогообложения в виде ЕНВД для получения необоснованной налоговой выгоды в виде разницы налоговых обязательств при применении УСНО и «вмененки».

В свою очередь, судьи установили, что общество и так называемая взаимозависимая организация:

1. осуществляли розничную торговлю в разных обособленных торговых залах, имеющих самостоятельные подходы и проходы покупателей;
2. использовали самостоятельную зарегистрированную за каждым контрольно-кассовую технику;
3. имели необходимый для ведения торговли технический пер­сонал;
4. самостоятельно в соответствии с нормами налогового законодательства использовали систему налогообложения в виде ЕНВД и уплачивали единый налог.

Довод налоговиков о взаимозависимости был отклонен, поскольку отсутствовали доказательства, что между обществами имелись какие-либо еще, кроме арендных, гражданско-правовые отношения и взаимозависимость оказала влияние на формирование цены реализуемого товара.

Кроме того, налоговый орган не признал деятельность данных организаций в качестве деятельности одного юридического лица.

Второй пример – Постановление ФАС УО от 26.06.2012 №Ф09-5100/12. Налоговики решили, что предприниматель заключил договор аренды торговых площадей с другим предпринимателем с целью создания условий для применения специального налогового режима в виде ЕНВД, что привело к уменьшению размера налоговой обязанности. В аренду была передана одна из двух торговых площадей, находящихся на разных этажах единого объекта недвижимости. Однако, по мнению контролирующего органа, фактически предпринимательской деятельностью за предпринимателя, которому в аренду была передана торговая площадь, занимался налогоплательщик, поэтому торговая площадь должна была учитываться в совокупности со всеми торговыми площадями, что составило более 150 кв. м.

Судьи выступили против суммирования площадей торговых залов, расположенных на разных этажах здания, так как правовые основания для этого отсутствовали: помещения являлись самостоятельными объектами организации торговли (магазинами), технически и организационно обособленными друг от друга, площадь каждого магазина не превышала 150 кв. м, в каждом магазине реализовывался свой ассортимент товаров, имелись необходимые торговые и вспомогательные площади, оборудование для обслуживания покупателей, собственный штат сотрудников. В каждом из торговых залов имелись собственные места для демонстрации и выкладки товаров, места для приемки и хранения товара, подготовки товаров к продаже. Реализация товаров каждым из предпринимателей осуществлялась с использованием собственного контрольно-кассового аппарата. Выручка от реализации товаров, полученная одним предпринимателем, учитывалась, инкассировалась и зачислялась отдельно от выручки, полученной другим.

Адрес налогоплательщика и созданного им юридического лица совпадает

Налоговики столкнулись с такой ситуацией. Основными видами деятельности налогоплательщика, зарегистрированного в качестве юридического лица в 1999 году, являлись:

• оптовая торговля черными металлами в первичных формах;
• розничная торговля металлическими и неметаллическими конструкциями;
• обработка отходов и лома черных металлов.

В 2007 году было зарегистрировано новое юридическое лицо с целью осуществления оптовой торговли черными металлами в первичных формах, которое с момента образования применяло УСНО.

Места нахождения налогоплательщика и созданного им общества совпадали.

Данные факты, по мнению налогового органа, свидетельствовали о создании схемы ухода от налогообложения (уклонение от уплаты налогов по общей системе налогообложения).

Судьи, со своей стороны, установили, что организации обладали самостоятельными материально-техническими ресурсами, для осуществления своей деятельности использовали значительное количество собственных основных средств – транспорт, оборудование, оргтехнику, арендовали помещения для собственных нужд. Каждое общество самостоятельно вело учет своих доходов в соответствии с порядком ведения бухгалтерского учета при применении общей системы налогообложения и УСНО. Все расходы каждой из организаций были учтены и полностью оплачены в соответствующем периоде, как и налоги в отдельности исходя из осуществляемой ими деятельности. Вознаграждения выплачивались сотрудникам каждым юридическим лицом самостоятельно.

Было принято во внимание, что налогоплательщик не отрицал признаки взаимозависимости юридических лиц (частичное совпадение по составу учредителей и работников, нахождение по одному адресу, открытие счетов в одном банке), но причинная связь между этими обстоятельствами и получение необоснованной налоговой выгоды налоговой инспекцией установлены не были. Налоговый орган не представил достаточные доказательства, подтверждающие согласованность действий налогоплательщика и созданного им общества, направленность их исключительно или преимущественно на получение необоснованной налоговой выгоды.

Совпадение адреса налогоплательщика и созданного им юридического лица не являлось доказательством нереальности хозяйственных операций между ними. Закон допускает совпадение почтового и юридического адресов организации, а также места осуществления производственной деятельности.

* * *

Под разделением бизнеса торговыми организациями налоговики подразумевают создание организаций, выступающих при реализации товаров конечному потребителю в качестве посредников; разделение торговых площадей между взаимозависимыми организациями, в том числе входящими в одну торговую сеть; создание новой торговой организации по тому же адресу. Если такое разделение привело к тому, что появилась возможность сэкономить на налогах, применяя специальные налоговые режимы, налоговые органы сразу же считают, что налогоплательщик получил необоснованную налоговую выгоду. Однако чтобы судьи в этой ситуации поддержали налоговую инспекцию, она должна представить доказательства, что разделение бизнеса было совершено исключительно с целью уклонения от уплаты налогов. А это ей сделать зачастую не удается.