Если продавец не указал НДС в цене сделки…

Публикация подготовлена при участии специалистов
Управления косвенных налогов и Юридического управления ФНС России

Журнал «Российский налоговый курьер» №24 за 2005 год

Споры, связанные с уплатой НДС и пересчетом сумм сделок, — не редкость в предпринимательской практике. Как правило, такие конфликты возникают из-за несогласованности действий сторон. О правовых и налоговых последствиях подобных ситуаций мы рассказываем в этой статье.

Цена сделки как элемент договора

Согласно статье 424 ГК РФ исполнение договора оплачивается по цене, определенной соглашением сторон. По общему правилу соглашение о цене сделки не является обязательным условием договора. Однако из этого правила есть исключения. В качестве примера назовем договоры купли-продажи на условиях рассрочки платежа (п. 1 ст. 489 ГК РФ), купли-продажи недвижимости (п. 1 ст. 555 ГК РФ) и аренды (п. 1 ст. 654 ГК РФ). В указанных сделках цена является обязательным условием. При отсутствии соглашения о цене такие договоры признаются незаключенными.

Что касается сделок, для которых цена не является обязательным условием, то они признаются действительными независимо от того, есть между сторонами договоренность о цене или нет. Правда, с некоторыми оговорками. Так, если исполнение условий сделки между сторонами еще не началось, а спор о цене уже возник, то это может стать основанием для признания такого договора незаключенным в связи с несогласованностью его существенных условий.

Если же исполнение сделки началось, а ее цена не согласована, то спор может дойти до суда. В этом случае суд определяет цену в соответствии с пунктом 3 статьи 424 ГК РФ, то есть исходя из цены аналогичных товаров (работ, услуг). При этом важно помнить, что цена сделки, определенная судом и контрагентами согласно этой статье, может отличаться от цены, рассчитанной на основании статьи 40 Налогового кодекса.

Как сказано в пункте 2 статьи 40 НК РФ, налоговый орган вправе в целях налогообложения пересчитать стоимость товаров (работ, услуг) в том случае, если сделка совершена:

— между взаимозависимыми лицами;

— в результате товарообменных операций;

— в процессе внешнеторговой деятельности;

— с отклонением более чем на 20% в сторону повышения или понижения от уровня цен, применяемых налогоплательщиком по идентичным (однородным) товарам (работам, услугам) в пределах непродолжительного периода времени.

Как видим, отсутствие соглашения сторон о цене сделки не является основанием для ее определения согласно нормам статьи 40 НК РФ и последующего возможного начисления налогов, пеней и штрафов. Тем более если цену сделки определит суд, поскольку она изначально будет рассматриваться как соответствующая рыночной.

Еще один важный момент для определения цены сделки связан с правилом о невозможности ее одностороннего изменения. Правда, если иное не установлено договором или законом. Данная норма содержится в пункте 2 статьи 424 ГК РФ и подтверждается правоприменительной практикой (п. 13 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ от 22.12.92 № 23).

НДС не указан в договорной цене

Налогоплательщик дополнительно к цене реализуемых товаров (работ, услуг) предъявляет к оплате покупателю соответствующую сумму НДС. Об этом говорится в пункте 1 статьи 168 НК РФ. Как следует из этой нормы, включать НДС в стоимость товара не право, а обязанность налогоплательщика. Продавец также обязан выставить покупателю счет-фактуру, в котором отдельной строкой выделяется сумма НДС (п. 3 ст. 169 НК РФ), и начислить к платежу в бюджет соответствующую сумму налога.

Напомним, что налогоплательщик выбирает момент определения налоговой базы, руководствуясь статьей 167 НК РФ, и закрепляет его в учетной политике. Это либо день отгрузки товаров (работ, услуг), либо день их оплаты покупателями. (О новых правилах исчисления НДС в 2006 году см. во врезке «Обратите внимание».)

НДС, уплаченный в стоимости приобретенного товара, покупатель вправе принять к вычету. При этом должны быть соблюдены требования статей 171 и 172 НК РФ. То есть если у покупателя имеется надлежащим образом оформленный счет-фактура, товар оплачен, оприходован и используется для деятельности, облагаемой НДС.

Однако бывают ситуации, когда НДС в общей цене сделки не указан. Вот некоторые из них. В момент заключения сделки продавец (поставщик):

— забыл указать сумму налога;

— применял специальный режим налогообложения;

— был освобожден от исполнения обязанностей плательщика НДС на основании статьи 145 НК РФ[1].

К каким же налоговым и гражданско-правовым последствиям ведут подобные ситуации?

Начнем с того, что начислить НДС в бюджет продавец (равно как и поставщик, исполнитель по договору оказания услуг и т. п.), являющийся плательщиком этого налога, обязан независимо от того, указана сумма НДС в договоре или нет. Причем налог начисляется на договорную цену, а не включается в нее.

Обратите внимание: если стороны по сделке пришли к соглашению о новой цене товаров (работ, услуг), то именно она и станет налоговой базой по НДС. В результате лицо, реализующее товары (работы, услуги), должно будет уплатить в бюджет НДС с вновь установленной сторонами цены, а контрагент сможет принять соответствующую сумму налога к вычету.

Если стороны не пришли к соглашению о цене товара с учетом НДС, они вправе обратиться в суд. В таком случае несогласованность цены товара при заключении договора устанавливается в судебном порядке. Если цена не является обязательным условием для договора, по которому возник спор, то суд самостоятельно установит цену сделки, которая и будет объектом налогообложения по НДС. В ситуации, когда сделка в качестве обязательного требования содержит условие о цене товара (работ, услуг), суд может признать ее недействительной и обязать стороны отдать друг другу все полученное по такой сделке.

Когда о НДС забыли

Итак, в момент заключения сделки продавец — плательщик НДС не включил в договор сумму налога. В данной ситуации продавец, выставляя покупателю счет-фактуру и увеличивая стоимость товара на сумму НДС, рискует тем, что получит оплату либо без налога, либо с суммой налога, уже включенной в договорную стоимость. Или другой вариант развития событий — покупатель товара отказывается его оплачивать, пока цена не будет окончательно согласована. Причем на практике возможны различные ситуации. Например:

— покупатель не принял и не оплатил товар;