Разъяснения Минфина по исчислению транспортного налога

Источник: Журнал "Автономные учреждения: бухгалтерский учет и налогообложение"

Автономные учреждения, имеющие на своем балансе транспортные средства, зарегистрированные в органах ГИБДД, являются плательщиками транспортного налога. В статье приведены разъяснения Минфина по вопросам, связанным с исчислением и уплатой данного налога.

Транспортный налог является региональным налогом, поэтому он устанавливается и вводится в действие гл. 28 НК РФ и законами субъектов РФ. Органы власти субъектов РФ определяют налоговую ставку в базовых пределах, предусмотренных федеральным законодательством, порядок и сроки уплаты налога. При установлении транспортного налога законами субъектов РФ могут пре­дусматриваться налоговые льготы и основания для их использования налогоплательщиком (Письмо Минфина РФ от 18.02.2014 № 03-05-06-04/6763).

Плательщики налога

Согласно ст. 357 НК РФ плательщиками транспортного налога являются лица (юридические и физические), на которых зарегистрированы транспортные средства, признаваемые объектами налогообложения. При исчислении транспортного налога на практике нередко возникает вопрос, кто является его плательщиком, если транспортное средство приобретается путем заключения договора лизинга. Минфин в Письме от 11.12.2013 № БС-4-11/22368 привел следующие разъяснения.

Согласно Правилам регистрации автомототранспортных средств и прицепов к ним в Государственной инспекции безопасности дорожного движения МВД РФ (далее – Правила № 1001), утвержденным Приказом МВД РФ от 24.11.2008 № 1001, предусмотрена возможность регистрации транспортных средств, используемых по договору лизинга, за одним из участников договора лизинга по письменному соглашению сторон. Кроме того, Правилами № 1001 определена также возможность временной, на срок действия договора лизинга, регистрации за лизингополучателем транспортного средства, зарегистрированного за лизингодателем.

Таким образом, если транспортные средства, находящиеся в собственности лизингодателя (но не зарегистрированные за ним), по договору лизинга переданы и временно зарегистрированы за лизингополучателем, плательщиком транспортного налога является лизингополучатель.

Если по договору лизинга транспортные средства, в отношении которых осуществлена государственная регистрация за лизингодателем, временно передаются по месту нахождения лизингополучателя и временно ставятся на учет в органах Госавтоинспекции МВД по месту нахождения лизингополучателя, то плательщиком транспортного налога считается лизингодатель по месту государственной регистрации транспортных средств.

Объект налогообложения

Согласно ст. 358 НК РФ объектами налогообложения считаются автомобили, мотоциклы, мотороллеры, автобусы и другие самоходные машины и механизмы на пневматическом и гусеничном ходу, самолеты, вертолеты, теплоходы, яхты, парусные суда, катера, снегоходы, мотосани, моторные лодки, гидроциклы, несамоходные (буксируемые) суда и другие водные и воздушные транспортные средства, зарегистрированные в установленном порядке в соответствии с законодательством РФ.

Таким образом, объектом обложения транспортным налогом признаются не только легковые и грузовые автомобили, но и водные и воздушные транспортные средства, которые не эксплуатируют дорожные покрытия (Письмо Минфина РФ от 09.12.2013 № 03-05-06-04/53771).

В силу п. 2 ст. 358 НК РФ не являются объектами налогообложения, в частности:

• весельные лодки, а также моторные лодки с двигателем мощностью не более пяти лошадиных сил;
• легковые автомобили, специально оборудованные для использования инвалидами, а также легковые автомобили с мощностью двигателя до 100 лошадиных сил (до 73,55 кВт), полученные (приобретенные) через органы социальной защиты населения в установленном законом порядке;
• тракторы, самоходные комбайны всех марок, специальные автомашины (молоковозы, скотовозы, специальные машины для перевозки птицы, машины для перевозки и внесения минеральных удобрений, ветеринарной помощи, технического обслуживания), зарегистрированные на сельскохозяйственных товаропроизводителей и используемые при сельскохозяйственных работах для производства сельскохозяйственной продукции;
• транспортные средства, находящиеся в розыске, при условии подтверждения факта их угона (кражи) документом, выдаваемым уполномоченным органом.

На практике возникает вопрос: как определить, относится транспортное средство к объекту налогообложения или нет? Разъяснения по данному вопросу приведены в Письме Минфина РФ от 10.12.2013 № 03-05-06-04/54111. В нем чиновники ведомства отметили следующее.

В пункте 3 ст. 15 Федерального закона от 10.12.1995 № 196-ФЗ «О безопасности дорожного движения» указано, что допуск транспортных средств для участия в дорожном движении на территории РФ осуществляется путем регистрации транспортных средств и выдачи соответствующих документов. Так, документом, действующим на территории Российской Федерации для регистрации и допуска транспортных средств к эксплуатации, является паспорт транспортного средства, подтверждающий в том числе наличие Одобрения типа транспортного средства (Постановление Госстандарта РФ от 01.04.1998 № 19 «О совершенствовании сертификации механических транспортных средств и прицепов»).

Согласно Положению о паспортах транспортных средств и паспортах шасси транспортных средств, утвержденному Приказом МВД РФ № 496, Минпромэнерго РФ № 192, Минэкономразвития РФ № 134 от 23.06.2005, в строке 4 «Категория ТС (А, В, С, D, прицеп)» паспорта транспортного средства указывается категория, которая соответствует классификации транспортных средств, установленной Конвенцией .

При этом перевод категорий транспортных средств, указываемых в Одобрении типа транспортного средства, в категории транспортных средств по классификации Конвенции производится согласно названному приказу в соответствии со Сравнительной таблицей категорий транспортных средств по классификации Комитета по внутреннему транспорту Европейской экономической комиссии ООН.

Так, например, согласно приложению 3 к Положению о паспортах транспортных средств и паспортах шасси транспортных средств к транспортным средствам категории «В» (по классификации Конвенции) относятся как механические транспортные средства для перевозки пассажиров, имеющие не менее четырех колес и не более восьми мест для сидения (кроме места водителя) (легковые), так и механические транспортные средства для перевозки грузов, максимальная масса которых не более 3,5 тонн (грузовые).

Следовательно, указание в паспорте транспортного средства категории «В» не свидетельствует о том, что транспортное средство относится к легковым либо грузовым транспортным средствам.

В строке 3 «Наименование (тип ТС)» паспорта транспортного средства согласно вышеназванному положению отражается характеристика транспортного средства, определяемая его конструкторскими особенностями, назначением и приведенная в Одобрении типа транспортного средства: например, «Легковой», «Автобус», «Грузовой – самосвал, фургон, цементовоз, кран» и т. п. Аналогично в соответствии с Отраслевой нормалью ОН 025 270-66 «Классификация и система обозначения автомобильного подвижного состава, а также его агрегатов и узлов, выпускаемых специализированными предприятиями» и п. 26 Положения о паспортах транспортных средств и паспортах шасси транспортных средств в строке 2 «Марка, модель ТС» паспорта транспортного средства указывается условное обозначение транспортного средства, состоящее из буквенного, цифрового или смешанного обозначения. Вторая цифра цифрового обозначения модели транспортного средства отражает его тип (вид автомобиля): например, 1 – легковой автомобиль; 7 – фургоны; 9 – специальные.

Таким образом, в том случае, если тип используемой для сельскохозяйственных работ автомашины не относится к специальным, положения пп. 5 п. 2 ст. 358 НК РФ на него не распространяются.

 Далее хотим обратить внимание, что в перечне транспортных средств, не являющихся объектом налогообложения, также поиме­нованы транспортные средства, находящиеся в розыске, при условии подтверждения факта их угона (кражи) документом, выдаваемым уполномоченным органом (пп. 7 п. 2 ст. 358 НК РФ).

Как отмечает ФНС в Информационном письме «О налогообложении автомобиля, находящегося в угоне» (размещено на сайте www.nalog.ru), в целях подтверждения факта угона необходимо написать заявление об угоне в соответствующий орган внутренних дел.

При представлении в налоговый орган подлинника названной справки, подтверждающей факт угона (кражи) транспортного средства, транспортное средство, находящееся в розыске, не рассматривается как объект налогообложения.

ФНС также обращено внимание на то, что угнанное транспортное средство не является объектом обложения транспортным налогом только в период его розыска. С учетом положений п. 3 ст. 362 НК РФ налоговики разъясняют, что в целях исчисления транспортного налога месяцы угона и возврата автомобиля включаются в период нахождения транспортного средства у владельца.

В Письме ФНС РФ от 20.09.2012 № БС-4-11/15686 указано, что, поскольку НК РФ не ставит начисление и уплату транспортного налога в зависимость от использования транспортного средства в деятельности учреждения, даже неиспользуемое транспортное средство будет являться объектом обложения транспортным налогом.

Налоговая база для исчисления налога

Согласно ст. 359 НК РФ налоговая база для расчета транспортного налога в зависимости от вида транспортного средства определяется:

• в отношении транспортных средств, имеющих двигатели, – как мощность двигателя в лошадиных силах, устанавливаемая исходя из технической документации на соответствующее транспортное средство и указываемая в регистрационных документах;
• в отношении воздушных транспортных средств, для которых определяется тяга реактивного двигателя, – как паспортная статическая тяга реактивного двигателя (суммарная паспортная статическая тяга всех реактивных двигателей) воздушного транспортного средства на взлетном режиме в земных условиях в килограммах силы;
• в отношении водных несамоходных (буксируемых) транспортных средств, для которых устанавливается валовая вместимость, – как валовая вместимость в регистровых тоннах;
• в отношении иных водных и воздушных транспортных средств – как единица транспортного средства.

Согласно ст. 362 НК РФ автономные учреждения самостоятельно исчисляют сумму транспортного налога, которая определяется в отношении каждого транспортного средства как произведение соответствующей налоговой базы и налоговой ставки.

Как отмечается в письмах Минфина РФ от 18.02.2014 № 03- 05-06-04/6768, от 27.12.2013 № 03-05-06-04/57725, от 04.12.2013 № 03-05-06-04/52764, налоговые ставки, установленные п. 1 ст. 361 НК РФ, могут быть увеличены (уменьшены) законами субъектов РФ, но не более чем в десять раз. Указанное ограничение размера уменьшения налоговых ставок законами субъектов РФ не применяется в отношении автомобилей легковых с мощностью двигателя (с каждой лошадиной силы) до 150 лошадиных сил (до 110,33 кВт) включительно. При этом допускается установление дифференцированных налоговых ставок в отношении каждой категории транспортных средств, а также с учетом количества лет, прошедших с года выпуска транспортных средств, и (или) их экологического класса.

На балансе автономного учреждения числится грузовой автомобиль с мощностью двигателя 120 л. с. Налоговая ставка, установленная законом субъекта РФ, где зарегистрирован автомобиль, равна 40 руб. за 1 л. с. Законом субъекта РФ не предусмотрена уплата авансовых платежей по транспортному налогу.

Рассчитаем сумму транспортного налога за 2014 год.

Сумма транспортного налога за налоговый период будет равна 4 800 руб. (120 л. с. x 40 руб.).

Автономное учреждение в марте 2014 года приобрело легковой автомобиль мощностью 180 л. с. В этом же месяце автомобиль был зарегистрирован в органах ГИБДД. Таким образом, срок владения автомобилем в налоговом периоде в 2014 году равен 10 мес. В соответствии с законом субъекта РФ, где зарегистрирован автомобиль, ставка транспортного налога составляет 50 руб. за 1 л. с. Отчетные периоды не установлены. Льготы для учреждений не предусмотрены.

Рассчитаем сумму транспортного налога за 2014 год.

В соответствии с п. 3 ст. 362 НК РФ в случае регистрации транспортного средства в течение налогового периода исчисление суммы налога производится с учетом коэффициента, определяемого как отношение числа полных месяцев, в течение которых данное транспортное средство было зарегистрировано на налогоплательщика, к числу календарных месяцев в налоговом (отчетном) периоде. Таким образом, поправочный коэффициент составит 0,83 ((10 / 12) мес.).

Сумма налога будет равна 7 470 руб. (50 руб. х 180 л. с. х 0,83).

Далее хотим обратить внимание, что Федеральным законом от 23.07.2013 № 214-ФЗ п. 2 ст. 362 НК РФ дополнен положениями, устанавливающими, в частности, следующее: при исчислении суммы налога в отношении отдельных категорий легковых автомобилей должен применяться повышающий коэффициент (норма действует с 01.01.2014). Данный коэффициент определяется в зависимости от средней стоимости автомобиля и количества лет, прошедших с года его выпуска. Так, сумма транспортного налога будет умножаться:

1. на 1,5, 1,3 или 1,1 в отношении автомобилей средней стоимостью от 3 млн до 5 млн руб., с года выпуска которых прошло не более одного, двух или трех лет соответственно;
2. на 2, если средняя стоимость автомобиля составляет от 5 млн до 10 млн руб. и с года выпуска прошло не более пяти лет;
3. на 3, если с года выпуска транспортного средства стоимостью от 10 млн до 15 млн руб. прошло не более 10 лет. Этот коэффициент будет использоваться также в случаях, если автомобиль выпущен не более 20 лет назад и его средняя стоимость превышает 15 млн руб.

Как отмечается в Письме ФНС РФ от 26.03.2014 № БС-4-11/ 5316, повышающий коэффициент необходимо применять к сумме налога при уплате транспортного налога за налоговый период. При этом количество лет, прошедших с года выпуска транспортного средства, определяется по состоянию на 1 января текущего года в календарных годах с года, следующего за годом выпуска транспортного средства (п. 3 ст. 361 НК РФ). Исчисление сроков, указанных в п. 2 ст. 362 НК РФ, начинается с года выпуска соответствующего легкового автомобиля. Поэтому при исчислении за 2014 год транспортного налога в отношении легкового автомобиля 2014 года выпуска, стоимостью от 3 млн до 5 млн руб. количество лет, прошедших с года выпуска этого автомобиля, составит не более одного года, в связи с чем при исчислении транспортного налога за 2014 год применяется повышающий коэффициент 1,5 (письма ФНС РФ от 07.07.2014 № БС-4-11/13195@, Минфина РФ от 11.06.2014 № 03-05-04-01/28303).

В более позднем письме ФНС – от 22.04.2014 № БС-4-11/ 7781@ (совместно с Письмом Минфина РФ от 11.04.2014 № 03- 05-04-01/16508) налоговики уточнили по поводу применения повышающих коэффициентов. В соответствии с п. 2.1 ст. 362 НК РФ налогоплательщики, являющиеся организациями, исчисляют суммы авансовых платежей по налогу по истечении каждого отчетного периода в размере одной четвертой произведения соответствующей налоговой базы и налоговой ставки. Между тем иных условий исчисления суммы авансовых платежей по транспортному налогу п. 2.1 ст. 362 НК РФ не установлено. Следовательно, исчисление налогоплательщиками, являющимися организациями, авансовых платежей по транспортному налогу в отношении легковых автомобилей средней стоимостью от 3 млн руб. производится без учета повышающих коэффициентов, определенных п. 2 ст. 362 НК РФ.

По истечении налогового периода налогоплательщики, являющиеся организациями, исчисляют сумму транспортного налога в порядке, предусмотренном п. 2 ст. 362 НК РФ.

Порядок и сроки уплаты транспортного налога

В силу п. 1 ст. 363 НК РФ уплата налога и авансовых платежей по налогу производится налогоплательщиками в бюджет по месту нахождения транспортных средств в порядке и сроки, которые установлены законами субъектов РФ.

В соответствии с пп. 2 п. 5 ст. 83 НК РФ в целях учета организаций и физических лиц в налоговых органах местом нахождения транспортных средств, не указанных в пп. 1 названного пункта, признается место нахождения (жительства) собственника имущества. Минфин в письмах от 07.11.2013 № 03-05-05-04/47596, от 30.10.2013 № 03-05-05-04/46231 разъяснил, что налоговый орган обязан осуществить постановку на учет (снятие с учета) организации по месту нахождения принадлежащих ей транспортных средств в течение пяти дней со дня получения соответствующих сведений, сообщенных органами, указанными в ст. 85 НК РФ. Налоговый орган в тот же срок обязан выдать или направить по почте заказным письмом организации уведомление о постановке на учет в налоговом органе, подтверждающее постановку на учет в налоговом органе по месту нахождения принадлежащих ей транспортных средств (уведомление о снятии с учета в налоговом органе).

Кроме того, в связи со вступлением в силу Федерального закона № 248-ФЗ не изменяется установленный Правилами № 1001 порядок регистрации транспортных средств, которым, в частности, предусмотрена регистрация транспортных средств по месту нахождения юридических лиц либо по месту нахождения их обособленных подразделений.

Сведения о регистрации транспортных средств по месту нахождения организаций, их обособленных подразделений направляются в соответствующие налоговые органы, которые на основании указанных сведений осуществляют постановку на учет организаций и направляют им уведомления о постановке на учет.

Таким образом, организации, на которых зарегистрированы транспортные средства, осуществляют уплату транспортного налога в бюджет бюджетной системы РФ по месту нахождения транспортных средств, отраженному в уведомлении о постановке на учет российской организации в налоговом органе.

Бухгалтерский учет операций

Бухгалтерский учет операций по начислению и уплате транспортного налога ведется с использованием счета 303 05 «Расчеты по прочим платежам в бюджет» (п. 157 Инструкции № 183н ). Для обособленного учета транспортного налога учреждение вправе на основании п. 1 Инструкции № 157н в код синтетического счета 303 05 ввести дополнительный аналитический код. По кредиту данного счета происходит начисление налога, по дебету – его уплата.

В соответствии с Указаниями о порядке применения бюджетной классификации РФ, утвержденными Приказом Минфина РФ от 01.07.2013 № 65н, расходы по уплате транспортного налога относятся на статью 290 «Прочие расходы» КОСГУ.

По итогам 2014 года автономным учреждением начислен транспортный налог в сумме 5 200 руб. Сумма авансовых платежей составила 3 900 руб. Расходы произведены за счет субсидии, выделенной на выполнение государственного задания.

Окончательная сумма к уплате за 2014 год составит 1 300 руб. (5 200 - 3 900).

В бухгалтерском учете учреждения сделаны следующие записи: