Новый вид взаимодействия с налогоплательщиками: налоговый мониторинг

Источник: Журнал "Налоговая проверка"

В 2012 – 2013 годах проводился пилотный проект по внедрению расширенного информационного взаимодействия крупнейших налогоплательщиков и налоговых органов, в котором участвовали пять очень крупных компаний. По итогам данного проекта был принят Федеральный закон от 04.11.2014 № 348‑ФЗ «О внесении изменений в часть первую Налогового кодекса Российской Федерации» (далее – Федеральный закон № 348‑ФЗ). Документ вводит в налоговые правоотношения институт налогового мониторинга.

О новой форме взаимодействия налогоплательщиков и налоговых органов читайте в предложенном материале.

Федеральный закон № 348‑ФЗ вводит в действующее налоговое законодательство новое понятие – «налоговый мониторинг». Часть I НК РФ дополнена разд. V.2 «Налоговый контроль в форме налогового мониторинга», который состоит из двух глав:

• 14.7 «Налоговый мониторинг. Регламент информационного взаимодействия»;
• 14.8 «Порядок проведения налогового мониторинга. Мотивированное мнение налогового органа».

Рассмотрим основные положения по проведению налогового мониторинга.

Обратите внимание:

Федеральный закон № 348‑ФЗ вступает в силу с 1 января 2015 года. При этом новые положения ч. I НК РФ применяются в отношении участников консолидированной группы налогоплательщиков с 1 января 2016 года.

Что такое налоговый мониторинг?

Суть рассматриваемых новшеств заключается в том, что налогоплательщик еще до подачи налоговой декларации может разрешить спорные вопросы налогообложения. В свою очередь, налоговый орган в режиме реального времени получает доступ к данным бухгалтерского и налогового учета налогоплательщика и может проверять правильность и своевременность отражения хозяйственных операций налогоплательщиком для целей налого­обложения.

Предметом налогового мониторинга являются правильность исчисления, полнота и своевременность уплаты (перечисления) налогов и сборов, обязанность по уплате (перечислению) которых в соответствии с НК РФ возложена на налогоплательщика (плательщика сбора, налогового агента) – организацию.

Надо отметить, что налоговый или горизонтальный мониторинг не является отечественным изобретением. Такая практика введена в США, Великобритании, Нидерландах и других странах.

В данном случае налоговые органы преследуют свои цели: более оперативно и качественно осуществлять функции по контролю и надзору за соблюдением законодательства о налогах и сборах, за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью внесения в соответствующий бюджет налогов и сборов. Данный подход позволит повысить прогнозируемость поступлений налогов во все уровни бюджетной системы РФ, а также своевременно выявлять пробелы и коллизии в налоговом законодательстве. Внедрение налогового мониторинга на постоянной основе будет способствовать сокращению затрат на проведение налоговых проверок, судебных издержек в связи с сокращением налоговых споров и повышению уровня правовой культуры налогоплательщиков по уплате налогов.

Для организаций, участвующих в проведении налогового мониторинга, плюс в том, что за период, в отношении которого осуществляется налоговый мониторинг, не проводятся выездные налоговые проверки и налоговые декларации не подлежат камеральным проверкам. Соответствующие изменения внесены в ст. 88 и 89 НК РФ. Но из этих правил есть исключения. Общим исключением является досрочное прекращение налогового мониторинга.

Основаниями для проведения камеральной налоговой проверки являются:

• представление налоговой декларации (расчета) позднее 1 июля года, следующего за периодом, за который проводится налоговый мониторинг;
• представление налоговой декларации по НДС, в которой заявлено право на возмещение налога, или налоговой декларации по акцизам, в которой заявлена сумма акциза к возмещению;
• представление уточненной налоговой декларации (расчета), в которой уменьшена сумма налога, подлежащая уплате в бюджетную систему РФ, или увеличена сумма полученного убытка по сравнению с ранее представленной налоговой декларацией (расчетом).

Выездная налоговая проверка при проведении налогового мониторинга может быть проведена в следующих случаях:

• проведение выездной налоговой проверки вышестоящим налоговым органом – в порядке контроля за деятельностью налогового органа, проводившего налоговый мониторинг;
• невыполнение налогоплательщиком мотивированного мнения налогового органа;
• представление налогоплательщиком уточненной налоговой декларации (расчета) за период проведения налогового мониторинга, в которой уменьшена сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, по сравнению с ранее представленной налоговой декларацией (расчетом).

Еще одним важным вопросом при проведении налогового мониторинга, если не самым главным с технической точки зрения, является вопрос информационного взаимодействия между организацией и налоговым органом. Для этого ФНС должна утвердить форму и требования к регламенту информационного взаимодействия.

В регламенте будет прописан порядок представления налоговому органу документов в электронной форме или доступа к информационным системам организации, в которых содержатся указанные документы (информация), по выбору организации. Также в регламенте должен быть установлен порядок ознакомления налогового органа с подлинниками таких документов в случае необходимости.

Кто вправе обратиться в налоговый орган с заявлением о проведении налогового мониторинга?

Налоговый кодекс определяет следующие правила, при одновременном соблюдении которых организация вправе обратиться в налоговый орган с заявлением о проведении налогового мониторинга:

• совокупная сумма НДС, акцизов, налога на прибыль организаций и НДПИ, подлежащих уплате в бюджетную систему РФ за календарный год, предшествующий году, в котором представляется заявление о проведении налогового мониторинга, без учета налогов, подлежащих уплате в связи с перемещением товаров через таможенную границу Таможенного союза, составляет не менее 300 млн руб.;
• суммарный объем полученных доходов по данным годовой бухгалтерской (финансовой) отчетности организации за календарный год, предшествующий году, в котором представляется заявление о проведении налогового мониторинга, составляет не менее 3 млрд руб.;
• совокупная стоимость активов по данным бухгалтерской (финансовой) отчетности организации на 31 декабря календарного года, предшествующего году, в котором представляется заявление о проведении налогового мониторинга, составляет не менее 3 млрд руб.

Заявление о проведении налогового мониторинга представляется не позднее 1 июля года, предшествующего периоду, за который проводится налоговый мониторинг:

• организацией – в налоговый орган по месту нахождения данной организации;
• организацией, в соответствии со ст. 83 НК РФ отнесенной к категории крупнейших налогоплательщиков, – в налоговый орган по месту ее учета в качестве крупнейшего налогоплательщика.

Форма заявления о проведении налогового мониторинга будет утверждена ФНС.

С заявлением о проведении налогового мониторинга представляются:

• регламент информационного взаимодействия по установленной форме;
• информация об организациях, о физических лицах, которые прямо и (или) косвенно участвуют в организации, представляющей заявление о проведении налогового мониторинга, и при этом доля такого участия составляет более 25%;
• учетная политика для целей налогообложения организации, действующая в календарном году, в котором представлено заявление о проведении налогового мониторинга.

По результатам рассмотрения данного заявления руководитель (заместитель руководителя) налогового органа до 1 ноября года, в котором представлено заявление о проведении налогового мониторинга, принимает решение о проведении налогового мониторинга или об отказе. Законодатель установил конкретные основания для принятия решения об отказе в проведении налогового мониторинга:

• непредставление или представление не в полном объеме организацией документов (информации), указанных выше;
• несоблюдение организацией условий, позволяющих применять налоговый мониторинг (сумма подлежащих уплате налогов и т. д.);
• несоответствие регламента информационного взаимодействия установленным форме и требованиям к регламенту информационного взаимодействия.

Решение о проведении или об отказе в проведении налогового мониторинга направляется организации в течение пяти дней со дня его принятия.

Таким образом, налоговый мониторинг на данном этапе возможен только в отношении крупнейших организаций. По оценкам представителей ФНС^[1], максимально под него может попасть около 2 тыс. плательщиков, соответствующих названным критериям. Но многие пока не готовы к новым методам администрирования.

По заявлениям представителей ФНС, идеи распространить этот механизм на всех не было, все‑таки налоговый мониторинг касается сложных в применении вопросов и в основном предназначен для крупного бизнеса с выстроенной системой внутреннего контроля за соблюдением законодательства. Но, с другой стороны, если данные меры будут признаны эффективными, в дальнейшем критерии доступа могут быть скорректированы. В качестве примера приводится Голландия: в этой стране в мониторинге участвует и средний, и даже малый бизнес – несколько десятков тысяч компаний.

Порядок проведения налогового мониторинга

Основание для проведения. Налоговый мониторинг проводится налоговым органом на основании решения о проведении налогового мониторинга.

Период проведения. Непосредственно периодом, за который проводится налоговый мониторинг, является календарный год, следующий за годом, в котором организация представила в налоговый орган заявление о проведении налогового мониторинга.

Срок проведения. Проведение налогового мониторинга начинается с 1 января года, за который проводится налоговый мониторинг, и оканчивается 1 октября года, следующего за периодом, за который проводился налоговый мониторинг.

Досрочное прекращение налогового мониторинга. Налоговым кодексом установлены конкретные случаи, когда налоговый мониторинг прекращается досрочно:

• неисполнение организацией регламента информационного взаимодействия, которое стало препятствием для проведения налогового мониторинга;
• выявление налоговым органом факта представления организацией недостоверной информации в ходе проведения налогового мониторинга;
• систематическое (два раза и более) непредставление налоговому органу в ходе проведения налогового мониторинга документов (информации), пояснений в порядке, предусмотренном ст. 105.29 НК РФ.

Налоговый орган должен уведомить организацию о досрочном прекращении налогового мониторинга в письменной форме в течение 10 дней со дня установления вышеприведенных обстоятельств, но не позднее 1 сентября года, следующего за периодом, за который проводится налоговый мониторинг.

Место проведения. Налоговый мониторинг проводится уполномоченными должностными лицами налогового органа в соответствии с их служебными обязанностями по месту нахождения налогового органа.

Порядок истребования и представления документов. При проведении налогового мониторинга налоговый орган вправе истребовать у организации необходимые документы (информацию), пояснения, связанные с правильностью исчисления (удержания), полнотой и своевременностью уплаты (перечисления) налогов и сборов.

Порядок представления истребуемых документов (информации), пояснений при проведении налогового мониторинга полностью повторяет порядок представления документов при проведении налоговой проверки, установленный ст. 93 НК РФ. Напомним основные правила:

• документы могут быть переданы лично (через представителя), по почте заказным письмом, в электронной форме по телекоммуникационным каналам связи или в порядке, предусмотренном регламентом информационного взаимодействия;
• представление документов на бумажном носителе производится в виде заверенных организацией копий. Нотариального заверения копий не требуется;
• срок представления документов – 10 дней со дня получения соответствующего требования. Если организация не может выполнить данное условие, то она должна письменно уведомить об этом налоговый орган с указанием причин и реальных сроков в течение дня, следующего за днем получения требования о представлении документов. Руководитель (заместитель руководителя) налогового органа вправе на основании указанного уведомления в течение двух дней со дня его получения продлить сроки представления организацией документов или отказать в продлении сроков, о чем выносится отдельное решение;
• налоговый орган не вправе истребовать у организации документы, ранее представленные в налоговый орган в виде заверенных организацией копий.

Мотивированное мнение налогового органа. В случае если после рассмотрения представленных организацией пояснений либо при их отсутствии налоговый орган установит факт, свидетельствующий о неправильном исчислении (удержании), неполной или несвоевременной уплате (перечислении) налогов и сборов, налоговый орган обязан составить мотивированное мнение в порядке, предусмотренном ст. 105.30 НК РФ.

Под мотивированным мнением налогового органа понимается позиция налогового органа по конкретным вопросам правильности исчисления и уплаты налогов и сборов. При этом оговорено, что мотивированное мнение направляется организации только при проведении налогового мониторинга.

ФНС установит форму мотивированного мнения, которое будет подписываться руководителем или заместителем руководителя налогового органа.

Мотивированное мнение может быть составлено как по инициативе налогового органа – при установлении факта неправильного исчисления налогов, так и по запросу организации – в случае неясности по вопросам исчисления и уплаты налогов с изложением мнения организации по данному вопросу.

Какова дальнейшая судьба этого мотивированного мнения? Здесь предусмотрено два варианта:

• если организация соглашается с позицией налогового органа, то она уведомляет об этом налоговиков в течение одного месяца со дня мотивированного мнения и должна одновременно представить документы, подтверждающие выполнение указанного мотивированного мнения (при их наличии);
• если организация не согласна с позицией налогового органа по конкретному вопросу, то в течение одного месяца со дня его получения она представляет в налоговый орган разногласия. В этом случае налоговики обязаны в течение трех дней со дня получения документов направить эти разногласия со всеми имеющимися у него материалами для инициирования проведения взаимосогласительной процедуры в ФНС.

По окончании проведения налогового мониторинга налоговый орган в срок не позднее двух месяцев должен уведомить организацию о наличии (отсутствии) невыполненных мотивированных мнений, направленных организации в ходе проведения налогового мониторинга.

Налоговый орган вправе направлять организации мотивированное мнение по всем вопросам, связанным с исчислением и уплатой налогов и сборов, за исключением вопросов, связанных с осуществлением контроля соответствия цен, примененных организацией в контролируемых сделках, рыночным ценам.

Такой механизм взаимодействия позволит налоговому органу предупреждать налогоплательщика о налоговых рисках, а также представлять информацию о правильности исчисления налогов, если у налогоплательщика возникнут соответствующие вопросы. Установлены следующие сроки составления и направления мотивированного мнения:

• не позднее чем за три месяца до окончания срока проведения налогового мониторинга – мотивированное мнение может быть составлено по инициативе налогового органа;
• не позднее 1 июля года, следующего за периодом, за который проводится налоговый мониторинг, – может быть направлен запрос организацией;
• в течение одного месяца со дня получения запроса – мотивированное мнение должно быть направлено этой организации. Данный срок может быть продлен налоговым органом на один месяц для истребования у этой организации или у иных лиц документов (информации), необходимых для подготовки мотивированного мнения, о чем налоговый орган сообщает организации в письменной форме в течение трех дней со дня принятия соответствующего решения;
• в течение пяти дней со дня его составления налоговым органом – для направления организации;
• в течение одного месяца со дня получения мотивированного мнения – в случае согласия организации с позицией налогового органа она уведомляет об этом налоговиков.
• в течение одного месяца со дня получения разъяснений – если организация не согласна, то она представляет в налоговый орган разногласия.

Отметим, что выполнение налогоплательщиком мотивированного мнения, направленного ему в ходе проведения налогового мониторинга, освобождает организацию от начисления пеней на сумму недоимки, которая образовалась у налогоплательщика (плательщика сбора, налогового агента) в результате выполнения им разъяснений налогового органа. Кроме этого, выполнение мотивированного мнения налогового органа является обстоятельством, исключающим вину лица в совершении налогового правонарушения. Соответствующие поправки внесены в ст. 75 и 111 НК РФ.

Взаимосогласительная процедура. Если налоговый орган высказал свое мотивированное мнение по конкретному вопросу, но организация с ним не согласна, о чем она обязана уведомить налоговый орган, инициируется проведение взаимосогласительной процедуры.

Взаимосогласительная процедура проводится руководителем или заместителем руководителя ФНС в течение одного месяца со дня получения разногласий и материалов, представленных налоговым органом, с участием налогового органа, которым составлено мотивированное мнение, и представителем организации, которая направила разногласия. Целью данной процедуры является выработка единой правовой позиции по вопросам налогообложения.

По итогам данного обсуждения мотивированное мнение налогового органа может быть изменено, а может быть оставлено прежним, о чем организация уведомляется в установленном порядке в течение трех дней со дня составления соответствующего документа.

После чего организация должна принять окончательное решение в течение одного месяца со дня получения нового уведомления: согласиться с мнением налоговиков и доложить о выполнении их указаний или не согласиться. О своем решении организация также должна уведомить налоговый орган. Отметим, что невыполнение налогоплательщиком мотивированного мнения налогового органа является основанием для проведения выездной налоговой проверки.

* * *

В действующее налоговое законодательство введена новая модель взаимодействия налоговых органов с налогоплательщиками. Налоговый мониторинг обеспечивает доступ налоговых органов к данным бухгалтерского и налогового учета налогоплательщика в режиме реального времени на основании заключенного регламента информационного взаимодействия.

Принятый закон позволяет налоговому органу предупреждать налогоплательщика о налоговых рисках и представлять информацию о правильности исчисления налогов, а также предусматривает отказ налоговых органов от проведения камеральных и выездных налоговых проверок налогоплательщиков, с которыми заключены соглашения.

На первом этапе в режиме налогового мониторинга смогут работать только очень крупные организации, но не исключено, что через несколько лет критерии будут изменены и данным правом смогут воспользоваться представители среднего и даже мелкого бизнеса. 

^[1] Данные представлены на официальном сайте ФНС.