Учет расходов на содержание автотранспорта

Источник: Журнал "Автономные учреждения: бухгалтерский учет и налогообложение"

Наличие автомобиля подразумевает осуществление собственником дополнительных расходов, которые связаны с оформлением страховки по ОСАГО, прохождением технического обслуживания, приобретением ГСМ и запасных частей. Кроме того, в соответствии с законодательством РФ специальные виды автомобилей должны быть оснащены дополнительным оборудованием (например, тахографами и системами спутниковой навигации). Об этих и других видах расходов пойдет речь в статье.

Оформление страховки по ОСАГО

В соответствии с п. 1 ст. 4 Федерального закона от 25.04.2002 № 40-ФЗ «Об обязательном страховании гражданской ответственности владельцев транспортных средств» (далее – Федеральный закон № 40-ФЗ) владельцы транспортных средств обязаны страховать риск своей гражданской ответственности, которая может наступить вследствие причинения вреда жизни, здоровью или имуществу других лиц при использовании транспортных средств.

Договор ОСАГО заключается в порядке и на условиях, которые предусмотрены федеральным законом, и является публичным. В связи с этим страховые тарифы и их структура, правила обязательного страхования определяются страховыми организациями с учетом требований, установленных ЦБ РФ (п. 1, 2 ст. 426 ГК РФ; ст. 1, 5, п. 1, 2 ст. 8, ст. 9 Федерального закона № 40-ФЗ).

Существенным моментом, на который следует обратить внимание, является то, что в соответствии с п. 1 ст. 10 Федерального закона № 40-ФЗ срок действия договора обязательного страхования составляет один год, за исключением случаев, для которых данной статьей предусмотрены иные сроки действия такого договора. В силу этого расходы автономного учреждения, начисленные в отчетном периоде, но относящиеся к будущим периодам, должны отражаться как расходы будущих периодов. Напомним, что согласно п. 302 Инструкции № 157н^[1] для учета таких расходов предназначен счет 401 50 «Расходы будущих периодов». В перечне расходов будущих периодов, приведенном в указанном пункте, поименованы расходы на добровольное страхование (пенсионное обеспечение) сотрудников учреждения. С учетом того, что расходы по договору ОСАГО являются аналогичными по своей сути, они также отражаются в учете как расходы будущих периодов и подлежат отнесению на финансовый результат текущего финансового года в порядке, устанавливаемом учреждением, в течение периода, к которому они относятся (п. 302 Инструкции № 157н).

В соответствии с Указаниями о порядке применения бюджетной классификации РФ, утвержденными Приказом Минфина РФ от 01.07.2013 № 65н (далее – Указания № 65н), расходы на оплату услуг по страхованию имущества, гражданской ответственности и здоровья следует относить на подстатью 226 «Прочие работы, услуги» КОСГУ.

Учет расчетов по данным расходам ведется на счете 302 26 «Расчеты по прочим работам, услугам» (п. 256 Инструкции № 157н).

Центр по контролю и качеству лекарственных средств, имеющий статус автономного учреждения, заключил со страховой организацией договор ОСАГО сроком на один год в декабре 2014 года. Предположим, что страховой взнос составляет 12 000 руб. и уплачивается за счет средств, полученных от оказания платных услуг. Лицевой счет учреждения открыт в органе Федерального казначейства.

В бухгалтерском учете учреждения будут сделаны следующие проводки в соответствии с Инструкцией № 183н^[2]:

Проведение технического обслуживания

В силу п. 12 ст. 1 Федерального закона № 170-ФЗ^[3] под техническим обслуживанием (ТО) транспортных средств понимается проверка их технического состояния^[4].

В ходе такой проверки выявляется соответствие автомобиля обязательным требованиям безопасности транспортных средств в целях их допуска к участию в дорожном движении на территории РФ и в случаях, предусмотренных международными договорами РФ, также за ее пределами.

Правила проведения технического осмотра утверждены Постановлением Правительства РФ от 05.12.2011 № 1008. Согласно п. 6 данных правил, а также ст. 16 Федерального закона № 170-ФЗ ТО осуществляется на платной основе в соответствии с договором о проведении технического осмотра, заключаемым владельцем транспортного средства (или его представителем) и оператором технического осмотра.

Предельный размер такой платы устанавливается дифференцированно в зависимости от объема проводимых работ и категории транспортного средства, в том числе с учетом стоимости отдельных технологических операций, высшим исполнительным органом государственной власти субъекта РФ в соответствии с методикой, утвержденной Приказом ФСТ РФ от 18.10.2011 № 642-а.

В силу Указаний № 65н расходы на обследование технического состояния автомобиля, осуществляемое в целях получения информации о необходимости проведения и объемах ремонта, определения возможности дальнейшей эксплуатации (включая диагностику автотранспортных средств, в том числе при государственном техническом осмотре), ресурса работоспособности, следует относить на подстатью 225 «Расходы, услуги по содержанию имущества» КОСГУ.

Учет расчетов по данным расходам ведется на счете 302 25 «Расчеты по работам, услугам по содержанию имущества» (п. 256 Инструкции № 157н).

Стоматологическая поликлиника, имеющая статус автономного учреждения, заключила договор о проведении ТО служебного легкового автомобиля с оператором технического осмотра. Согласно договору плата за проведение ТО составила 3 000 руб. Расходы по оплате указанной услуги осуществлены учреждением за счет средств, полученных от оказания платных услуг. Легковой автомобиль относится к особо ценному движимому имуществу, закрепленному за учреждением учредителем.

В бухгалтерском учете учреждения будут сделаны следующие проводки в соответствии с Инструкцией № 183н:

Приобретение тахографов

Обязанность обеспечить автомобили тахографами вытекает из положений п. 1 ст. 20 Федерального закона от 10.12.1995 № 196-ФЗ «О безопасности дорожного движения». Требования к тахографам, категории и виды оснащаемых ими транспортных средств, а также Правила использования, обслуживания тахографов и контроля их работы утверждены Приказом Минтранса РФ от 13.02.2013 № 36.

В соответствии с Классификацией основных средств^[5] аппаратура и приборы для измерения параметров движения, включая тахометры и скоростемеры (код 14 3314020), относятся к 4-й амортизационной группе со сроком полезного использования от пяти до семи лет включительно.

Согласно Указаниям № 65н расходы учреждений на установку тахографов следует отражать по статье 310 «Увеличение стоимости основных средств» КОСГУ. В случае если же тахограф приобретается в одной организации, а устанавливает его другая компания, расходы на его установку (монтаж) следует отражать по подстатье 226 «Прочие работы, услуги» КОСГУ.

Учет расчетов по приобретению тахографа ведется на счете 302 31 «Расчеты по приобретению основных средств» (п. 256 Инструкции № 157н). В случае если по условиям договора предусмотрены авансовые платежи, применяется счет 206 31 «Расчеты по авансам по приобретению основных средств» (п. 204 Инструкции № 157н).

Автономное учреждение «Дом престарелых» заключило договор на поставку технических средств контроля за соблюдением водителями режимов движения, труда и отдыха (автомобильных тахографов) с последующей их установкой на автомобили учреждения на общую сумму 75 000 руб. Условиями договора предусмотрена уплата аванса в размере 30% от стоимости договора. Оплата по договору произведена за счет средств, полученных от приносящей доход деятельности.

В бухгалтерском учете учреждения будут сделаны следующие проводки в соответствии с Инструкцией № 183н:

Приобретение спутниковых систем

Согласно п. 1 ст. 4 Федерального закона от 14.02.2009 № 22-ФЗ «О навигационной деятельности» для повышения эффективности управления движением транспортных средств, уровня безопасности перевозок пассажиров транспортные средства подлежат оснащению средствами навигации, функционирование которых обеспечивается российскими навигационными системами. Перечень таких транспортных средств определяется федеральными органами исполнительной власти, органами исполнительной власти субъектов РФ и органами местного самоуправления в соответствии с их полномочиями.

Оснащению аппаратурой спутниковой навигации ГЛОНАСС или ГЛОНАСС/GPS подлежат транспортные средства, используемые для перевозки пассажиров, закрепленные в установленном порядке за органами исполнительной власти субъектов РФ, органами местного самоуправления муниципальных образований и подведомственными им учреждениями (п. 8 Постановления Правительства РФ № 641^[6]).

Расходы на приобретение спутниковых систем отражаются аналогично расходам по приобретению тахографов, то есть по статье 310 «Увеличение стоимости основных средств» КОСГУ (Указания № 65н) и с применением счетов 206 31 «Расчеты по авансам по приобретению основных средств», 302 31 «Расчеты по приобретению основных средств» (п. 204, 256 Инструкции № 157н).

Приобретение запасных частей и шин

Собственник, владея автомобилем, должен поддерживать его в состоянии, пригодном для эксплуатации. Вернуть первоначальные характеристики можно посредством ремонта.

Различают следующие виды ремонта: текущий, средний и капитальный (п. 2.12 Положения о техническом обслуживании и ремонте подвижного состава автомобильного транспорта, утвержденного Минавтотрансом РСФСР 20.09.1984).

Как правило, капитальный ремонт проводится специализированной организацией. Текущий ремонт учреждение осуществляет своими силами.

Ремонт всех видов нужно проводить в соответствии с планом, который заранее разрабатывается на основании технических характеристик машины, условий ее эксплуатации и др. В плане указывается, что именно подлежит ремонту, какие запчасти будут заменены, прописывается общая сумма расходов. Надо учитывать, что план составляется исходя из системы планово-предупредительного ремонта, утвержденной приказом или распоряжением руководителя учреждения. Данная система должна определять порядок обслуживания транспортного средства, проведения его текущего или среднего ремонта, а также капитального и особо сложного ремонта отдельного объекта. Руководитель организации утверждает план ремонта приказом или распоряжением.

В соответствии с п. 99, 117 Инструкции № 157н запасные части, предназначенные для ремонта и замены изношенных частей в транспортных средствах, учитываются в составе материальных запасов на счете 105 06 «Прочие материальные запасы». Поэтому их приобретение в силу Указаний № 65н осуществляется по статье 340 «Увеличение стоимости материальных запасов» КОСГУ.

Далее необходимо отметить, что отдельные виды материальных ценностей, выданных на транспортные средства взамен изношенных, в целях контроля над их использованием учитываются на забалансовом счете 09 «Запасные части к транспортным средствам, выданные взамен изношенных» (п. 349 Инструкции № 157н).

Материальные ценности отражаются на забалансовом счете в момент их выбытия с балансового счета в целях ремонта транспортных средств и учитываются в течение периода их эксплуатации (использования) в составе транспортного средства.

Выбытие материальных ценностей с забалансового учета осуществляется на основании акта приема-сдачи выполненных работ, подтверждающих их замену. Далее запасные части, установленные на автомобиль, списываются с забалансового учета.

Если при проведении ремонтных работ транспортного средства заменяются номерные запасные части, то согласно п. 3 Постановления Правительства РФ № 938^[7] организация обязана в установленном порядке изменить регистрационные данные автомобиля в ГИБДД или органах Гостехнадзора в течение десяти суток после замены номерных агрегатов.

Аналитический учет по счету ведется в карточке количественно-суммового учета в разрезе лиц, получивших материальные ценности, с указанием их должности, фамилии, имени, отчества (табельного номера), транспортных средств, по видам материальных ценностей (с отражением производственных номеров при их наличии) и их количеству.

Колледж, имеющий статус автономного учреждения, за счет средств субсидии на выполнение государственного задания приобрел зимние шины (четыре штуки) для легкового автомобиля. Стоимость одной шины составляет 8 500 руб. Общая стоимость покупки – 34 тыс. руб. Расходы на приобретение шин отражаются учреждением в составе накладных расходов.

В бухгалтерском учете учреждения будут сделаны следующие проводки в соответствии с Инструкцией № 183н:

Автошины списываются с забалансового учета по причине их непригодности к дальнейшему использованию, в случае хищения либо реализации. Рекомендуем прописать в учетной политике, что нормы эксплуатации для шин определяются по правилам, установленным во Временных нормах эксплуатационного пробега шин автотранспортных средств (РД 3112199-1085-02), утвержденных Минтрансом РФ 04.04.2002 (далее – Временные нормы). Согласно п. 3.1 данного документа нормы эксплуатационного пробега шин автотранспортных средств устанавливаются на основе среднестатистического пробега шин, снятых с эксплуатации. Среднестатистический пробег шин легковых автомобилей (категории М1), грузовых автомобилей (категорий N1, N2 и N3), автобусов и троллейбусов (категорий М2, М3) представлен в таблицах 1 – 3 Временных норм. Нормы эксплуатационного пробега шин устанавливаются для каждого типоразмера и модели шины, а также для каждой модификации эксплуатируемых автомобилей и соответствуют определенным условиям работы автомобильного транспорта. Так как на автомобилях используются зимние и летние шины, для удобства контроля над их учетом можно ввести и утвердить в учетной политике аналитику к забалансовому счету 09: летние шины отразить на субсчете 09-1, зимние шины – на субсчете 09-2.

Приобретение ГСМ

Наличие автотранспорта заставляет автономные учреждения приобретать ГСМ. Это постоянная и самая затратная статья расходов. В силу п. 118 Инструкции № 157н для учета ГСМ предусмотрен счет 105 03 «Горюче-смазочные материалы», на котором учитываются все виды топлива, горючего и смазочных материалов: дрова, уголь, торф, бензин, керосин, мазут, автол и т. д. Расходы на приобретение ГСМ (аналогично расходам на приобретение запасных частей) отражаются по статье 340 «Увеличение стоимости материальных запасов» КОСГУ (Указания № 65н).

Расходы на приобретение ГСМ при составлении плана ФХД автономное учреждение может осуществлять в соответствии с Нормами расхода топлив и смазочных средств на автомобильном транспорте, утвержденными Распоряжением Минтранса РФ № АМ-23-р^[8] (далее – Нормы расхода топлива).

Как отмечает Минфин в письмах от 13.12.2013 № 02-10-010/55111, от 08.07.2011 № 02-06-10/3056, нормы расхода топлива и смазочных материалов на автомобильном транспорте, приведенные в документе Минтранса, носят рекомендательный характер. Несоблюдение установленного в них порядка не влечет применения мер административной ответственности и вынесения предписаний об устранении нарушений бюджетного законодательства. Если учреждение использует в своей деятельности вышеназванные нормы, оно отмечает это в своей учетной политике.

Нередко на практике возникают ситуации, когда в Нормах расходы топлива, утвержденных Минтрансом, отсутствуют нормы на отдельные виды автомобилей. При возникновении таких ситуаций Минфин в Письме от 11.07.2012 № 03-03-06/4/71 рекомендует руководителю организации ввести в действие своим приказом нормы, разработанные по индивидуальным заявкам в установленном порядке научными организациями, осуществляющими разработку таких норм по специальной программе-методике. До принятия приказа, утверждающего нормы, разработанные в установленном порядке, автономное учреждение может руководствоваться соответствующей технической документацией и (или) информацией, предоставляемой изготовителем автомобиля.

Далее хотим отметить, что порядок получения ГСМ от АЗС различен. В настоящее время широко распространен способ заправки автомобилей с использованием топливных карт.

Вместе с тем ни Инструкцией № 157н, ни Инструкцией № 183н порядок отражения операций с применением топливных карт не разъяснен. Однако ранее Минфином в Письме от 03.06.2008 № 02-14-10а/1611 были даны рекомендации, что приобретенные карты по предварительно оплаченным товарам рассматриваются в целях бухгалтерского учета в качестве бланков строгой отчетности. Таким образом, карты на приобретение ГСМ следует учитывать в соответствии с Инструкцией № 157н на забалансовом счете 03 «Бланки строгой отчетности».

Аналитический учет бланков строгой отчетности ведется по каждому виду бланков и месту их хранения в книге учета бланков строгой отчетности (ф. 0504045) (п. 338 Инструкции № 157н). В ней указываются виды, серии и номера бланков, даты их получения (выдачи), цена, количество и подписи лиц, их получивших.

Рассмотрим на примере приобретение ГСМ с использованием топливной карты.

Автономное учреждение осуществляет заправку автомобилей ГСМ с использованием пластиковой топливной карты на сумму 100 000 руб. Стоимость услуг топливной организации по изготовлению одной пластиковой карты, которая переходит в собственность учреждения, – 500 руб. (в том числе НДС – 76,27 руб.). Для заправки автомобиля топливная карта выдана под отчет водителю легкового автомобиля.

В течение месяца водитель представлял авансовые отчеты, подтверждающие оплату заправки пластиковой картой на сумму 100 000 руб. Расходы произведены за счет средств субсидии, выделенной для выполнения государственного задания.

В бухгалтерском учете учреждения будут сделаны следующие проводки в соответствии с Инструкцией № 183н:

*

Поступление бланков строгой отчетности отражается записью на забалансовом счете 03 в условной оценке (1 бланк – 1 рубль) или по стоимости приобретения бланков (порядок оценки устанавливается учреждением в учетной политике). Учет бланков строгой отчетности ведется в разрезе ответственных за их хранение и выдачу лиц и мест хранения (п. 337 Инструкции № 157н).

**

Внутреннее перемещение бланков строгой отчетности в учреждении отражается путем изменения ответственного лица и (или) места хранения на основании оправдательных первичных документов (п. 337 Инструкции № 157н).

***

Количество заправленного бензина и его стоимость подтверждаются документами, выданными водителю на заправочной станции. В конце месяца количество и стоимость ГСМ сверяется со счетом-фактурой и накладной, выданной топливной компанией.

В силу п. 108 Инструкции № 157н выбытие (отпуск) ГСМ производится по фактической стоимости каждой единицы (литра, килограмма и т. д.) либо по средней фактической стоимости.

Применение одного из указанных способов определения стоимости материальных запасов при выбытии по их группе (виду) закрепляется в учетной политике автономного учреждения и осуществляется в течение финансового года непрерывно.

Бензин (дизельное топливо) списывается на основании правильно оформленных путевых листов (ф. 0340002, 0345001, 0345002, 0345004, 0345005, 0345007) водителей автотранспортных средств автономного учреждения, отражающих его использование (п. 36 Инструкции № 183н). Иные горюче-смазочные материалы (масла, тосол, охлаждающая жидкость и т. п.) списываются согласно акту о списании материальных запасов (ф. 0504230). Расходование масел, указанное в акте, должно соответствовать количеству использованного бензина, отраженному в путевых листах.

* * *

Кратко сформулируем основные выводы.

1. Экономическая целесообразность совершения тех или иных расходов по содержанию автомобилей следует из норм, закрепленных в правовых актах РФ. Оформление страховки по ОСАГО, проведение ТО обязательны, следовательно, соответствующие затраты заблаговременно включаются в план ФХД автономного учреждения.
2. Учет рассматриваемых в статье расходов осуществляется в соответствии с нормами Указаний № 65н в зависимости от содержания заключенного договора и экономической сущности операции.
3. Операции отражаются согласно положениям, приведенным в инструкциях № 157н, 183н.

^[1] Инструкция по применению Единого плана счетов бухгалтерского учета для органов государственной власти (государственных органов), органов местного самоуправления, органов управления государственными внебюджетными фондами, государственных академий наук, государственных (муниципальных) учреждений, утв. Приказом Минфина РФ от 01.12.2010 № 157н.

^[2] Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета автономных учреждений, утв. Приказом Минфина РФ от 23.12.2010 № 183н.

^[3] Федеральный закон от 01.07.2011 № 170-ФЗ «О техническом осмотре транспортных средств и о внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации».

^[4] В том числе их частей, предметов дополнительного оборудования.

^[5] Утверждена Постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 № 1.

^[6] Постановление Правительства РФ от 25.08.2008 № 641 «Об оснащении транспортных, технических средств и систем аппаратурой спутниковой навигации ГЛОНАСС или ГЛОНАСС/GPS».

^[7] Постановление Правительства РФ от 12.08.1994 № 938 «О государственной регистрации автомототранспортных средств и других видов самоходной техники на территории Российской Федерации».

^[8] Распоряжение Минтранса РФ от 14.03.2008 № АМ-23-р «О введении в действие Методических рекомендаций «Нормы расхода топлив и смазочных средств на автомобильном транспорте».