Налог на прибыль обособленных подразделений

Левенец Наталья Владимировна,
эксперт-консультант Департамента правовой поддержки компании ПРАВОВЕСТ

Расчет налога по подразделению

Основная задача бухгалтера – рассчитать долю прибыли, которая приходится на каждое обособленное подразделение (далее – ОП).

До 1 января 2005 года доля прибыли, приходящаяся на ОП, определялась как средняя арифметическая величина удельного веса среднесписочной численности работников (расходов на оплату труда) и удельного веса остаточной стоимости амортизируемого имущества этого ОП соответственно в среднесписочной численности работников (расходах на оплату труда) и остаточной стоимости амортизируемого имущества в целом по налогоплательщику.

При этом удельный вес среднесписочной численности работников и удельный вес остаточной стоимости амортизируемого имущества определялся исходя из фактических показателей на конец отчетного периода.

После принятия Федерального закона от 06.06.2005 N 58-ФЗ (далее – Закон N 58-ФЗ) с 1 января 2005 года расчет доли налоговой базы, приходящейся на обособленные подразделения, то есть показателей остаточной стоимости амортизируемого имущества и среднесписочной численности работников (расходов на оплату труда), производится за отчетный период. В остальном порядок расчета остался тот же. Об исчисленных суммах налога организация должна сообщать своим обособленным подразделениям.

Минфин РФ разъяснил порядок расчета показателей, необходимых для определения доли прибыли, приходящейся на обособленное подразделение:

«Учитывая положения статьи 11 Кодекса, для целей налогообложения среднесписочная численность работников определяется в порядке, установленном Федеральной службой государственной статистики для заполнения унифицированных форм федерального государственного статистического наблюдения.

Остаточная стоимость основных средств за отчетный (налоговый) период характеризуется показателем средней (среднегодовой) остаточной стоимости основных средств, относящихся к амортизируемому имуществу.

Средняя (среднегодовая) остаточная стоимость указанных основных средств за отчетный (налоговый) период определяется аналогично порядку, изложенному в п. 4 ст. 376 Кодекса, как частное от деления суммы, полученной в результате сложения величин остаточной стоимости основных средств на 1-е число каждого месяца отчетного (налогового) периода и 1-е число следующего за отчетным (налоговым) периодом месяца, на количество месяцев в отчетном (налоговом) периоде, увеличенное на единицу».

В таком же порядке определяется и средняя (среднегодовая) остаточная стоимость основных средств по обособленным подразделениям, созданным в течение налогового периода. Например, в случае создания ОП в апреле при составлении декларации за первое полугодие средняя остаточная стоимость основных средств по нему определяется как частное от деления суммы остаточной стоимости основных средств по состоянию на 1 мая, 1 июня и 1 июля на 7 (семь). При этом стоимость основных средств по обособленному подразделению на 1 января, 1 февраля, 1 марта и 1 апреля принимается равной нулю.

Приведем ряд примеров.

ООО «Ромашка» имеет в своем составе два обособленных подразделения: ОП 1 и ОП 2. Налоговая база в целом по организации за 2005 г. составила 500 000 руб., среднесписочная численность работников в целом по компании за 2005 г. составила 500 человек, в ОП соответственно 150 и 100 человек. Среднегодовая стоимость основных средств по компании (по данным налогового учета) равна 700 000 руб., по обособленным подразделениям соответственно 200 000 и 100 000 рублей (табл. 1).

Таким образом, ОП 1 перечислит в бюджет своего субъекта РФ 25 375 руб.:

500 000 руб. x 0,29 x 17,5% = 25 375 руб.

Сумма налога по ОП 2 составит 14 875 руб.:

500 000 руб. x 0,17 x 17,5% = 14 875 руб.

А головная организация должна заплатить в бюджет своего региона 47 250 руб.:

500 000 руб. x 17,5% – (25 375 + 14 875) = 47 250 руб.

А как действовать, если амортизируемого имущества у обособленного подразделения нет?

В этом случае удельный вес остаточной стоимости амортизируемого имущества участвует в расчете, но считается равным нулю.
Воспользуемся условиями предыдущего примера. Предположим, что у ОП 2 нет основных средств, а остаточная стоимость основных средств ОП 1 составила не 200 000 руб. (как в предыдущем примере), а 300 000 руб. (табл. 2).

ОП 1 перечислит в бюджет субъекта РФ 31 500 руб.:

500 000 руб. x 0,36 x 17,5% = 31 500 руб.

Сумма регионального налога по ОП 2 составит 8750 руб.:

500 000 руб. x 0,1 x 17,5% = 8750 руб.

Головная организация, как и в предыдущем примере, должна заплатить в бюджет своего региона 47 250 руб.:

500 000 руб. x 17,5% – (31 500 + 8750) = 47 250 руб.

Один за всех

С 1 января 2006 года вступила в силу еще одна поправка, внесенная Законом N 58-ФЗ в ст. 288 НК РФ, в соответствии с которой организация, имеющая несколько обособленных подразделений на территории одного субъекта РФ, может не производить распределение прибыли по каждому из этих подразделений.

Уплачивать налог в бюджет субъекта РФ можно будет исходя из совокупности показателей обособленных подразделений, находящихся на территории одного субъекта. Налогоплательщик самостоятельно выбирает то обособленное подразделение, через которое осуществляется уплата налога в бюджет этого субъекта Российской Федерации. При этом он должен уведомить о принятом решении налоговые инспекции по месту нахождения обособленных подразделений, направив в каждую из них уведомление о порядке уплаты налога на прибыль. Рекомендуемые формы этих уведомлений представлены в Письме ФНС от 31.10.2005 N ММ-6-02/916@ «Об уведомлении об изменении порядка уплаты налога на прибыль организаций».

Предположим, что оба подразделения ООО «Ромашка» находятся на территории одного субъекта РФ. С 2006 года компания решила уплачивать налог и сдавать налоговую декларацию по месту нахождения ОП 1. Допустим, налоговая база в целом по организации за 1 квартал 2006 года составила 200 000 рублей, а остальные показатели не изменились.

Рассчитаем сумму налога на прибыль, которую надо будет заплатить ОП 1.

ОП 1 перечислит в бюджет субъекта РФ 16 100 руб.:

200 000 руб. x 0,46 x 17,5% = 16 100 руб.

А головная организация должна заплатить в бюджет своего региона 18 900 руб.:

200 000 руб. x 17,5% – 16 100 = 18 900 руб.

Ликвидация обособленного подразделения

До вступления в силу Закона N 58-ФЗ была сложность с расчетом налога на прибыль в случае ликвидации одного из обособленных подразделений. Начиная с отчетного периода, в котором было ликвидировано обособленное подразделение (издан приказ о ликвидации), удельный вес остаточной стоимости основных средств и численности работников не могут быть определены, т. к. на конец периода по этому обособленному подразделению эти данные отсутствуют.

В связи с этим предлагался следующий порядок. Из налоговой базы, подлежащей распределению, в целом по организации за последующие отчетные периоды вычитали налоговую базу ликвидированного подразделения в размере, указанном в налоговой декларации за квартал, предшествующий тому, в котором оно было ликвидировано.

Например, в декларации за 9 месяцев налоговая база по одному из подразделений составила 50 000 рублей. В октябре подразделение было ликвидировано. По итогам года налоговая база, подлежащая распределению, в целом по организации составила 650 000 рублей. Из этой величины нужно было вычесть 50 000 рублей, а 600 000 рублей распределить между головной организацией и оставшимися подразделениями.

Однако с учетом нового порядка налогоплательщик всегда может определить интересующий показатель за период по уже ликвидированному подразделению. Показатели стоимости имущества и численности за месяцы после ликвидации подразделения принимаются равными нулю.

Если подразделение ликвидировано, например, в октябре, то остаточная стоимость основных средств за налоговый период определяется как частное от деления на 13 суммы, полученной от сложения остаточной стоимости всех основных средств подразделения на первое число каждого из 10 месяцев с января по октябрь включительно, а показатели ноября и декабря по этому подразделению равны нулю.

Таким образом, получается, что до конца налогового периода следует уплачивать налог по месту уже ликвидированного обособленного подразделения и подавать соответствующие декларации.

Уточнение деклараций (при ликвидации подразделения)

Бывает так, что организация, в состав которой входят обособленные подразделения, обнаружила ошибку в расчете налога на прибыль за прошлые годы. Как пересчитать налоговые обязательства, если на момент обнаружения ошибки одно подразделение ликвидировано?

Если период, в котором допущена ошибка, можно установить, перерасчет налоговых обязательств осуществляется в периоде совершения ошибки. Если этот период определить нельзя, то следует скорректировать налоговые обязательства того отчетного периода, в котором обнаружена ошибка.

Согласно п. 1 ст. 81 НК РФ, если налогоплательщик обнаружил в поданной им налоговой декларации ошибки, приводящие к занижению суммы налога, он обязан представить уточненную декларацию.

При распределении суммы налога, исчисленной в уточненной декларации, нужно учитывать количество обособленных подразделений и их долю в налоговой базе в целом, заявленные в первичной налоговой декларации за отчетный период, в котором совершена ошибка.

Уточненные декларации по налогу на прибыль подаются в налоговые органы по месту постановки на учет головной организации и ее обособленных подразделений, в том числе и ликвидированных. Для уплаты налога на прибыль (или возврата налога из бюджета) факт ликвидации обособленного подразделения к моменту подачи уточненной декларации значения не имеет.

Опубликовано в журнале № 1(29) от 19.01.2006