Строгий и буквальный подход был применен чиновниками Минтруда в Письме от 21.05.2015 № 17-3/В-258 при ответе на вопрос об обложении страховыми взносами компенсаций сотрудникам предприятий, работающим и проживающим в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях и направляющимся к месту проведения отпуска за рубежом воздушным транспортом.
В пункте 7 ч. 1 ст. 9 Закона о страховых взносах[1] указывается, что не подлежат обложению страховыми взносами стоимость проезда работников к месту проведения отпуска и обратно и стоимость провоза багажа весом до 30 кг, оплачиваемые плательщиком страховых взносов лицам, работающим и проживающим в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях, в соответствии с законодательством РФ, трудовыми договорами и (или) коллективными договорами.
При этом для случая проведения отпуска такими работниками за пределами территории РФ поясняется, как сделать расчет стоимости проезда, которая освобождается от обложения страховыми взносами не полностью, а только в части, относящейся к проезду по территории РФ. Рассчитывается стоимость проезда от места отправления до пункта пропуска через Государственную границу РФ, в том числе международного аэропорта, в котором работники проходят пограничный контроль в пункте пропуска через Государственную границу РФ.
Отметим, что данная формулировка п. 7 ч. 1 ст. 9 Закона о страховых взносах действует лишь с 01.01.2015. Она введена Федеральным законом от 28.06.2014 № 188‑ФЗ «О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации по вопросам обязательного социального страхования». До этого в указанной норме отсутствовало уточнение в отношении международного аэропорта, во всех случаях не облагаемую стоимость проезда надо было рассчитывать по тарифам от места отправления до пункта пропуска через Государственную границу РФ (не пояснялось, что считать под местом пропуска).
Тем не менее и ранее чиновники Минтруда считали, что в случае проведения отпуска за пределами территории РФ сотрудником, работающим и проживающим в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях и направляющимся к месту проведения отпуска воздушным транспортом, не облагается страховыми взносами в государственные внебюджетные фонды только стоимость проезда такого работника от места жительства или работы до международного аэропорта, в котором он проходит пограничный контроль. Они были уверены, что именно так надо трактовать прежнюю редакцию п. 7 ч. 1 ст. 9 Закона о страховых взносах (см. Письмо ФСС России от 17.11.2011 № 14‑03‑11/08-13985).
Эта уверенность основывалась на ст. 9 Закона РФ от 01.04.1993 № 4730-1 «О Государственной границе Российской Федерации». В ней определено, что под пунктом пропуска через Государственную границу РФ понимается территория (акватория) в пределах, в частности, аэропорта, открытого для международных сообщений (международных полетов), где в соответствии с законодательством РФ осуществляется пропуск через государственную границу лиц, транспортных средств, грузов, товаров и животных.
В письмах Минтруда России от 21.05.2015 № 17-3/В-258 и от 20.05.2015 № 17-3/10/В-3536[2] подчеркивается, что ведомство не видит разницы в своем подходе к этому вопросу в отношении периода как до 01.01.2015, так и после. Указывается, что не требуется подтверждать справкой, выданной транспортной компанией, стоимость перелета от международного аэропорта вылета, в котором работник проходит пограничный контроль, до Государственной границы РФ и обратно, поскольку стоимость такого перелета облагается страховыми взносами в общем порядке. По мнению чиновников, при этом никакого ущемления прав работников, пользующихся для поездки к месту отпуска данным видом транспорта, не происходит.
Возникает вопрос: зачем же в таком случае Минтруд настоял на внесении изменения в п. 7 ч. 1 ст. 9 Закона о страховых взносах (очевидно, что данное изменение было инициативой именно названного ведомства)? Впрочем, ответ на этот вопрос найти легко. Таким образом, чиновники намерены «справиться» с неблагоприятной для них судебной практикой.
Ключевым при этом является Постановление Президиума ВАС РФ от 02.10.2012 № 7828/12 по делу № А05-11287/2011. Данное решение высшего суда довело до логического конца сложившуюся позицию арбитражных судов, не согласных с мнением Минтруда (см. постановления ФАС ВСО от 18.07.2012 по делу № А58-4557/2011[3], ФАС СЗО от 21.05.2012 по делу № А42-4733/2011[4]). По мнению арбитров, не подлежат включению в базу для исчисления страховых взносов выплаты, производимые работникам для компенсации стоимости авиационного перелета от места отправления до фактического пересечения Государственной границы РФ и обратно, то есть компенсационные выплаты в полном объеме.
Иначе говоря, при следовании за пределы РФ воздушным транспортом без посадки в ближайшем к месту пересечения Государственной границы РФ аэропорту возмещению подлежат фактически понесенные расходы по перелету кратчайшим путем к месту использования отпуска и обратно пропорционально расстоянию перелета воздушным транспортом над территорией РФ исходя из соотношения расстояния от российского аэропорта вылета (прилета) до Государственной границы РФ по маршруту следования авиационного пассажирского транспорта к общему расстоянию перелета от российского аэропорта вылета (прилета) до зарубежного аэропорта прилета (вылета), умноженного на стоимость указанного перелета в рублях (отношение ортодромии по РФ к общей ортодромии в процентах).
При этом под ортодромией по РФ понимается кратчайшее расстояние от российского аэропорта вылета (прилета) до Государственной границы РФ по маршруту следования воздушного транспорта, под общей ортодромией – расстояние от российского аэропорта вылета (прилета) до зарубежного аэропорта прилета (вылета) по маршруту следования авиационного пассажирского транспорта.
Указанное решение ВАС еще больше укрепило судебные органы в оценке правильности такого подхода (см. постановления ФАС ВВО от 16.07.2013 по делам № А29-5041/2012, № А29-5040/2012, от 31.01.2013 по делу № А29-1904/2012, АС ВСО от 29.05.2015 № Ф02-2324/2015 по делу № А33-22245/2014[5], от 20.05.2015 № Ф02-2391/2015 по делу № А33-22246/2014, ФАС ДВО от 29.05.2013 № Ф03-2141/2013 по делу № А73-11116/2012, ФАС ЗСО от 24.12.2013 по делу № А75-4341/2013, ФАС СЗО от 03.09.2013 по делу № А42-3773/2012).
Что же, теперь после внесения изменения в п. 7 ч. 1 ст. 9 Закона о страховых взносах и суды изменят свою позицию? Возможно. Однако арбитры будут непоследовательны, если поступят так. Ведь в Постановлении Президиума ВАС РФ от 02.10.2012 № 7828/12 основным аргументом в пользу страхователей была не особая, отличная от мнения Минтруда, трактовка рассматриваемой нормы, а защита прав работников, которые пользуются воздушным транспортом при следовании из района Крайнего Севера к месту отпуска за пределами территории РФ.
ВАС указал, что при толковании этой правовой нормы Минтрудом нарушаются вытекающие из Конституции РФ универсальные принципы справедливости и равенства обложения страхователей взносами, а также принципы равенства граждан на социальное обеспечение и экономического обоснования страховых взносов.
Например, в Постановлении КС РФ от 10.07.2007 № 9‑П отмечается, что правовой режим страховых выплат по обязательному социальному страхованию должен быть основан на универсальных принципах справедливости и юридического равенства и вытекающем из них требовании сбалансированности прав и обязанностей (ст. 1 ч. 1, ст. 6 ч. 2, ст. 19 Конституции РФ) (см. также постановления КС РФ от 24.02.1998 № 7‑П, от 23.12.1999 № 18‑П, от 22.03.2007 № 4‑П).
Судьи ВАС обоснованно определили, что если под пунктом пропуска через Государственную границу РФ, когда работник летит к месту отдыха за границу на самолете прямым рейсом без промежуточной посадки, считать здание аэропорта, открытого для международных сообщений, из которого вылетает этот работник, а не другой пункт пропуска, наиболее близкий к границе (например, в пределах железнодорожной или автомобильной станции), то при таком толковании обязанность страхователя по уплате страховых взносов ставится в зависимость от вида транспорта, которым работник будет следовать к месту проведения отпуска и обратно, поскольку при следовании железнодорожным или автомобильным транспортом страхователь имеет право не облагать страховыми взносами компенсацию проезда работника по территории РФ в полном размере, а при следовании того же работника к месту отдыха за границу на самолете – только часть компенсации. Тем самым нарушается принцип равенства обложения страховыми взносами.
Кроме того, при данном подходе нарушается и принцип равенства прав застрахованных лиц, поскольку размер сумм взносов, зачисляемых на лицевой счет застрахованных, ставится в зависимость от способа пересечения государственной границы.
Судьи указали, что рассматриваемая компенсация представляет собой один из способов создания дополнительных возможностей для полноценного отдыха с целью оздоровления и восстановления работоспособности за пределами северных территорий граждан, чье здоровье постоянно подвергается негативному воздействию природно-климатических факторов. Поэтому нельзя толковать данную правовую норму с точки зрения экономического обоснования освобождения от обложения страховыми взносами только части компенсационной выплаты.
Также арбитры отметили, что при применении подхода Минтруда возникает угроза, что в первую очередь работодатели, не относящиеся к бюджетной сфере, будут стремиться в коллективных и (или) трудовых договорах ограничивать суммы указанных компенсаций только суммами, не подлежащими обложению страховыми взносами.
Таким образом, даже новая редакция п. 7 ч. 1 ст. 9 Закона о страховых взносах не должна, по нашему мнению, повлиять на выявленный ВАС факт несоответствия позиции Минтруда конституционным началам. Но как будет на практике – пока неизвестно.
[1] Федеральный закон от 24.07.2009 № 212‑ФЗ «О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования».
[2] Доведено до территориальных налоговых органов Письмом ФНС России от 28.05.2015 № НД-4-5/9179.
[3] Определением ВАС РФ от 19.11.2012 № ВАС-14728/12 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС для пересмотра в порядке надзора.
[4] Определением ВАС РФ от 09.01.2013 № ВАС-9527/12 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС для пересмотра в порядке надзора.
[5] Данное решение, как и некоторые другие, вынесено уже после вступления в силу новой формулировки п. 7 ч. 1 ст. 9 Закона о страховых взносах, хотя касается периода, когда применялась прежняя редакция названной нормы.
Источник: Журнал "Акты и комментарии для бухгалтера"
Начать дискуссию