Любой объект основного средства рано или поздно изнашивается. Или морально устаревает. И не всегда такой износ можно устранить с помощью ремонта или реконструкции. Бывает, что ликвидация объекта неизбежна.
Создаем комиссию
Компания может принять решение ликвидировать объект, если он больше не пригоден к дальнейшему использованию. Либо пригоден, но его использование неэффективно, или малоэффективно. Такое происходит в основном вследствие чрезмерной изношенности или морального устаревания.
Но прежде чем ликвидировать объект, организация должна осуществить ряд действий. Для начала необходимо создать комиссию, в состав которой должны входить соответствующие должностные лица, в том числе главный бухгалтер и лица, на которых возложена ответственность за сохранность объектов основных средств. Для участия в работе комиссии могут приглашаться представители инспекций, на которые в соответствии с законодательством возложены функции регистрации и надзора на отдельные виды имущества. Такой порядок следует из пункта 77 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств (утв. Приказом Минфина РФ № 91н).
Данная комиссия осматривает объект, оценивает с точки зрения пригодности, возможности и эффективности его использования, устанавливает причины списания. А в случае, когда речь идет о непригодности объекта ввиду нанесения ему ущерба, комиссия выявляет лиц, по вине которых происходит преждевременное выбытие имущества и вносит предложения о привлечении этих лиц к ответственности, установленной законодательством.
Кроме того, комиссия должна определить возможность использования отдельных узлов, деталей, материалов выбывающего объекта и оценить их исходя из текущей рыночной стоимости. Последующий контроль за изъятием из списываемых в составе объекта цветных и драгоценных металлов, определение веса и сдачи на соответствующий склад также входит в компетенцию комиссии.
Принятое комиссией решение о списании объекта основных средств оформляется в Акте о списании объекта основных средств. Форма такого акта разрабатывается организацией самостоятельно и утверждается ее руководителем. За основу может быть взята форма акта, которая ранее являлась обязательной к применению, она была утверждена Постановлением Госкомстата России от 21.01.2003 № 7, Это форма № ОС-4.
В акте должны быть указаны данные, характеризующие объект основных средств:
- дата принятия объекта к бухгалтерскому учету;
- год изготовления или постройки;
- время ввода в эксплуатацию;
- срок полезного использования;
- первоначальная стоимость и сумма начисленной амортизации;
- проведенные переоценки, ремонты;
- причины выбытия с их обоснованием;
- состояние основных частей, деталей, узлов, конструктивных элементов.
Оформленный акт передается в бухгалтерию организации. На его основании в инвентарной карточке основного средства делается отметка о его выбытии (п. 80 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств (утв. Приказом Минфина РФ № 91н).
Бухучет ликвидации
Ликвидируемый объект подлежит списанию со счетов бухгалтерского учета (п. 29 ПБУ 6/01 «Учет основных средств»). При этом остаточную стоимость списываемого объекта ОС нужно отнести в состав прочих расходов (п. 11 ПБУ 10/99 «Расходы организации) на Дебет счета 91-2.
Для учета выбытия объектов основных средств к счету 01 «Основные средства» может открываться субсчет «Выбытие основных средств». В дебет этого субсчета переносится стоимость ликвидируемого объекта, а в кредит - сумма накопленной амортизации.
В бухгалтерских проводках это выглядит следующим образом:
Дебет 01 субсчет «Выбытие основных средств» Кредит 01 субсчет «Основные средства в эксплуатации»
- списана первоначальная стоимость объекта, подлежащего ликвидации;
Дебет 02 Кредит 01 субсчет «Выбытие основных средств»
- списана амортизация, накопленная к моменту ликвидации;
Дебет 91-2 субсчет «Прочие расходы» Кредит 01 субсчет «Выбытие основных средств»
- списана остаточная стоимость ликвидируемого объекта;
Дебет 10 Кредит 91-1, субсчет «Прочие доходы»
- оприходованы материалы, полученные при ликвидации объекта (по текущей рыночной стоимости).
Налоговый учет ликвидации
В налоговом учете недоначисленную амортизацию, то есть остаточную стоимость ликвидируемого объекта основных средств, следует относить на внереализационные расходы (подп. 8 п. 1 ст. 265 НК РФ). Однако это справедливо только по тем объектам, по которым амортизация начислялась линейным методом.
Для нелинейного метода амортизации порядок учета сумм недоначисленной амортизации иной. Объекты амортизируемого имущества, по которым амортизация начисляется нелинейным методом, выводятся из эксплуатации в порядке, установленном пунктом 13 статьи 259.2 НК РФ. В этом пункте говорится о том, что по истечении срока полезного использования ОС налогоплательщик может исключить данный объект из состава амортизационной группы без изменения суммарного баланса группы. При этом начисление амортизации по данной амортизационной группе продолжается без каких-либо изменений.
Применительно к рассматриваемой ситуации чиновники поясняют это так: необходимо исключить ликвидируемый объект из состава амортизационного группы (подгруппы) без изменения ее суммарного баланса на дату вывода этого объекта амортизируемого имущества из ее состава (Письмо от 27.04.15 № 03-03-06/1/24095, от 24.02.14 № 03-03-06/1/7550). Таким образом, получается, что при ликвидации ОС, по которому амортизация начислялась нелинейным методом, остатки недоначисленной амортизации будут продолжать списываться в рамках суммарного баланса соответствующей амортизационной группы.
Налоговый кодекс РФ прямо не указывает, когда нужно признавать расход в виде остаточной стоимости ликвидированного объекта. Однако полагаем, что такие расходы включаются в налоговую базу на дату подписания акта о ликвидации основного средства. Такого же мнения придерживаются и чиновники (Письма Минфина РФ от 11.09.2009 № 03-05-05-01/55, от 09.07.2009 № 03-03-06/1/454, от 21.10.2008 № 03-03-06/1/592).
Спорный момент: восстанавливать ли НДС?
Если объект, подлежащий ликвидации, не самортизирован полностью, то налоговики требуют в отношении него восстанавливать НДС. Руководствуются они разъяснениями финансового ведомства, содержащимися, в частности, в Письме от 18.03.2011 № 03-07-11/61. Там сказано, что суммы налога по основным средствам, ликвидируемым до окончания срока амортизации, подлежат восстановлению в общеустановленном порядке. При этом суммы налога, подлежащие восстановлению, исчисляются исходя из остаточной (балансовой) стоимости без учета переоценки. В обоснование своей позиции чиновники ссылаются на пункты 2 и 3 статьи 170 НК РФ, из которых следует, что сумма НДС подлежит восстановлению в случаях, если приобретенные товары (работы, услуги), в том числе основные средства, не используются для операций по реализации товаров (работ, услуг), подлежащих налогообложению НДС.
Однако их позиция небесспорна. Статья 170 НК РФ содержит закрытый перечень случаев, по которым соответствующие суммы налога подлежат восстановлению в бюджет, при этом ликвидация недоамортизированных основных средств там не указана. Да, объект перестает эксплуатироваться, но при этом факт его списания не относится к операциям, освобожденным, например, от НДС на основании статьи 149 НК РФ.
Таким образом, восстанавливать НДС не нужно. Именно эти доводы позволяют компаниям выигрывать судебные споры (Постановления ФАС Западно-Сибирского округа от 27.08.2013 по делу № А27-19496/2012, ФАС Московского округа от 14.02.2011 № КА-А40/18232-10 по делу № А40-5381/10-115-65, ФАС Поволжского округа от 27 января 2011 г. по делу № А55-7952/2010, ФАС Северо-Кавказского округа от 3 ноября 2010 г. по делу № А22-60/10/9-5).
Проводим демонтаж
Некоторые объекты нельзя ликвидировать без проведения соответствующих работ по демонтажу. При этом для выполнения демонтажных работ может привлекаться сторонняя фирма. Возникает вопрос: можно ли учесть при налогообложении прибыли стоимость таких работ, а «входной» НДС по ним принимать к вычету?
Да, стоимость работ по демонтажу объекта основного средства можно учесть при налогообложении прибыли на основании подпункта 8 пункта 1 статьи 250 НК РФ. И Минфин РФ в Письме от 18.10.2013 № 07-01-06/43651 подтверждает данный вывод.
Сумму «входного» НДС по этим работам можно принять к вычету на основании пункта 6 статьи 171 НК РФ. В этом пункте упомянуты подрядные работы по демонтажу основных средств. Поэтому проблем с вычетом НДС быть не должно. Это подтверждают и чиновники (Письмо Минфина РФ от 07.03.2013 № 03-03-06/1/6914).
После демонтажа основного средства в организации нередко остаются запчасти, детали и иные материалы. Такие материалы следует оприходовать по рыночной цене (п. 79 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств). При этом в бухгалтерском учете делается запись:
Дебет 10 Кредит 91-1, субсчет «Прочие доходы».
Доход в виде рыночной стоимости высвободившихся деталей следует отразить и в налоговом учете (п. 13 ст. 250 НК РФ). Внереализационный доход признается на дату составления акта ликвидации амортизируемого имущества, оформленного в соответствии с требованиями бухгалтерского учета (подп. 8 п. 4 ст. 271 НК РФ). Таким документом является Акт о списании объекта основных средств.
Но нужно ли приходовать детали, которые не пригодны к использованию? Минфин РФ в Письме от 19.05.08 № 03-03-06/2/58 отвечает, что нужно. Чиновники руководствуются тем, что пункт 13 статьи 250 НК РФ, обязывающий отражать в доходах стоимость полученных при демонтаже материалов, не содержит условия о пригодности таких материалов к дальнейшему использованию. Однако нам такая позиция видится спорной, ведь фактически фирма не сможет получить пользу от непригодных деталей. А значит, возникновение дохода в данном случае весьма сомнительно. Думаем, что на практике компании просто-напросто не будут фиксировать документально высвобождение деталей, не пригодных к использованию.
Начать дискуссию