Наталия МАРТЫНЮК
С этого года передавать основные средства из облагаемой НДС деятельности фирмы в необлагаемую выгоднее, чем изначально приобретать их для использования в не подпадающих под этот налог операциях. Это позволяет сэкономить на налоге на имущество и оптимизировать налог на прибыль. Все дело в восстановлении НДС.
Использование в не облагаемых НДС операциях объекта основных средств означает необходимость попрощаться с вычетом входного налога по нему. Однако механизмы расставания с вычетом разнятся в зависимости от того, сразу после приобретения имущество начало участвовать в не подпадающей под НДС деятельности или же после того, как оно некоторое время прослужило для проведения облагаемых этим налогом операций. Сравним налоговые последствия обоих вариантов.
Вариант первый: фирма приобрела объект основных средств и затем передала его в не облагаемую НДС деятельность. Входной НДС по этому объекту она поставить к вычету не может. Он войдет в первоначальную стоимость объекта и в бухгалтерском, и в налоговом учете (п. 2 ст. 170 НК). Это означает, что сумма не принятого к вычету НДС увеличит базу по налогу на имущество. Ведь этот налог взимают со среднегодовой стоимости основных средств (п. 1 ст. 374 и п. 1 ст. 375 НК). А базу по налогу на прибыль сумма не принятого к вычету НДС уменьшит не сразу. В составе первоначальной стоимости объекта ее долго придется «тянуть» через амортизацию.
Вариант второй: фирма приобрела объект основных средств, некоторое время использовала его в облагаемой НДС деятельности и лишь потом передала в необлагаемую. Входной НДС в момент приобретения можно принять к вычету. Поэтому его не нужно включать в первоначальную стоимость объекта ни в бухгалтерском, ни в налоговом учете.
Затем, в тот момент, когда объект начнет участвовать в проведении необлагаемых операций, принятый к вычету налог нужно будет восстановить. Но не весь, а лишь ту его часть, которая приходится на сложившуюся к тому моменту в бух- учете остаточную стоимость объекта без учета переоценок (п. 3 ст. 170 НК). Если речь идет о недвижимости, то порядок особый. Восстанавливать НДС нужно лишь в том случае, если к моменту передачи объекта в необлагаемую деятельность прошло не больше десяти лет с начала его амортизации в налоговом учете. Всю сумму НДС, принятую к вычету при приобретении недвижимости, нужно разделить на 10. По итогам каждого года (в пределах десяти лет с начала амортизации в налоговом учете) использования объекта в необлагаемых операциях фирмы нужно определять долю, которую занимает их стоимость во всей ее выручке. Такую же долю от 1/10 суммы вычета и нужно будет восстановить, показав ее в декларации за последний налоговый период года (п. 6 ст. 171 НК).
Восстановленный налог увеличит общую сумму НДС, начисленную за текущий налоговый период (п. 1 ст. 173 НК). Одновременно он весь целиком уменьшит налогооблагаемую прибыль в составе прочих расходов (подп. 2 п. 3 ст. 170 и п. 6 ст. 171 НК), то есть растягивать его списание через амортизацию не придется.
На вопрос о том, куда относить восстановленный НДС в бухучете, однозначного ответа пока нет – бухгалтерское сообщество ждет разъяснений Минфина. Но в любом случае первоначальную стоимость объекта восстановленный налог уже не увеличит. Ведь пункт 14 ПБУ 6/01 «Учет основных средств» запрещает изменять стоимость объектов, по которой они приняты к учету (а именно она является первоначальной в силу п. 7 того же ПБУ). Исключение этот пункт делает для закрытого списка случаев (модернизация, реконструкция и т. д.). Восстановления НДС в этом списке нет. Это означает, что платить налог на имущество с суммы восстановленного вычета не придется.
Итак, разница налицо. Второй вариант позволяет платить меньше налога на имущество и сразу уменьшить налогооблагаемую прибыль на «невычитаемый» НДС. Причем если речь о недвижимости, то лишаться вычета, то есть восстанавливать налог, придется не сразу, а постепенно. Сыграть на этом могут фирмы, которые постоянно ведут оба вида деятельности – и облагаемую НДС, и не подпадающую под него. К примеру, для освобожденных от НДС операций необходимо приобрести какое-то имущество. Аналогичное фирма уже использует в облагаемой этим налогом деятельности. Тогда выгодно перевести уже имеющийся объект в деятельность без НДС, а для облагаемых им операций приобрести новый.
Разница в судьбах вычета дает простор и для уловок. Ведь велико искушение составить первичку так, будто приобретенное для ведения освобожденной от НДС деятельности имущество некоторое время участвовало в облагаемых операциях. Причем если грамотно обставить это «притворство», то налоговикам будет сложно предъявить претензии. Кстати, понимая это, инспекторы наверняка станут придираться и к тем случаям, когда никакого притворства не было. Поэтому лучше заранее заботиться об обосновании передачи имущества из облагаемой НДС деятельности в операции без этого налога, чтобы показать проверяющим, что изначальной целью такого решения была не экономия на налогах, а хозяйственная необходимость.
Как себя не перехитрить
Сэкономить на налогах подобным образом удастся в том случае, если впоследствии фирма основное средство не продаст. В ином случае более выгодным с налоговой точки зрения может оказаться первый из описанных вариантов.
Дело вот в чем. Реализация основного средства облагается НДС. Для основных средств, которые фирма возвращает в облагаемую НДС деятельность из необлагаемой, никакого механизма, обратного восстановлению налога, законодатели не предусмотрели. То есть вновь принять к вычету восстановленный налог (в части, приходящейся на остаточную стоимость, которая сложится на момент возврата имущества в подпадающую под НДС деятельность), нельзя. Таким образом, во втором варианте при продаже основного средства получается двойное налогообложение. Начисленный на продажную цену объекта НДС нельзя будет уменьшить на сумму входного налога, которая приходится на остаточную стоимость.
А вот при реализации имущества, которое изначально после приобретения попало в освобожденную от НДС деятельность и потому числится в бухучете по стоимости, включающей входной налог, все иначе. По сути в таких случаях 21-я глава предоставляет возможность вычесть сумму этого входного налога в момент продажи объекта (п. 3 ст. 154 и п. 4 ст. 164 НК). А по форме – это особый порядок расчета базы НДС, который при этом нужно начислить. Она представляет собой разницу между ценой продажи имущества и его остаточной стоимостью по данным бухучета с учетом всех переоценок. Чтобы получить сумму налога с реализации, эту разницу следует умножить на расчетную ставку НДС (18/118).
Конечно, может статься, что при продаже впоследствии объекта основных средств второй вариант все равно будет выгоднее – если потери от уплаты даже «двойного» НДС окажутся меньше экономии на налоге на имущество (который, кстати, уменьшает налогооблагаемую прибыль). Например, такое возможно, если фирма продаст объект в конце срока его службы «за копейки», по цене, ненамного превышающей остаточную стоимость. Или же когда таким объектом является недвижимость, по которой, напомним, не нужно восстанавливать весь вычет сразу.
Так что прежде чем экономить на налогах при помощи этого способа (равно как и при использовании любого другого), нужно просчитать все возможные варианты.
С полным текстом документов можно ознакомиться в СПС КонсультантПлюс.
Восстановленный НДС в отличие от изначально не принятого к вычету в «бухгалтерскую» стоимость основного средства не войдет. Сыграв на этом, в фирмах могут экономить на налоге на имущество
Начать дискуссию