Как быть с курсовыми разницами

Положение рубля в последнее время весьма неустойчивое. Чтобы хоть как-то минимизировать риски и потери от обесценения рубля, некоторые организации при продаже своих товаров на территории РФ устанавливают в договоре цену на них в иностранной валюте или условных денежных единицах, тем более что такая возможность предусмотрена законом. А оплата по таким договорам идет в рублях ¹. Рассмотрим ситуацию, когда право собственности на товар переходит в момент его отгрузки, а оплачивается он полностью уже после отгрузки. По условиям договора цена товара может фиксироваться по курсу на определенную дату. А как бухгалтеру фирмы-продавца отразить все это в бухгалтерском и налоговом учете и посчитать курсовые разницы? Об этом мы и расскажем.

Цена привязана к курсу на дату платежа

Покупатель может оплатить товар в рублях по официальному курсу соответствующей валюты, установленному ЦБ РФ на день платежа. Или же стороны могут договориться об иной дате определения курса (например, курс берется на дату выставления счета) либо о "своем" курсе, по которому будет рассчитываться цена сделки (например, курс ЦБ + 2%) ².

Первичку на реализованный товар по таким договорам нужно оформлять в рублях ³. Поскольку бухучет ведется в рублях, а первичные документы являются составным элементом учета ⁴. А вот счет на оплату для удобства расчетов с покупателем продавец может выставлять и в валюте.

Налог на прибыль

Выручка от реализации товаров (без НДС) признается в составе налогооблагаемых доходов на дату перехода права собственности на товары (при методе начисления) ⁵. В нашем случае цена товара установлена в валюте, поэтому сумму выручки надо пересчитать в рубли ⁶:

• или по курсу ЦБ на дату перехода права собственности;
• или по иному курсу, установленному соглашением сторон.

Поскольку в рассматриваемой ситуации товар оплачивается после отгрузки, то задолженность покупателя (с учетом НДС) за реализованный товар, выраженная в валюте, подлежит пересчету в рубли. Она пересчитывается по курсу ЦБ (или иному курсу, если так предусмотрено договором) как минимум раз в месяц на наиболее раннюю из дат ⁷:

• или на конец каждого месяца;
• или на момент погашения задолженности.

Возникающие на эти даты положительные (если курс валюты растет) или отрицательные (если курс падает) курсовые разницы признаются соответственно в составе внереализационных доходов или расходов ⁸.

Обратите внимание, если товар был отгружен до 1 января 2015 г., то возникающие разницы нужно учитывать как суммовые, они включаются во внереализационные доходы или расходы только на дату оплаты отгруженных товаров ⁹.

Расчет курсовых разниц оформляйте бухгалтерской справкой ¹¹.

НДС

Налоговая база по НДС определяется на день отгрузки (передачи) товаров ¹². Для этого валютная стоимость товаров пересчитывается в рубли по курсу ЦБ на дату отгрузки ¹³.

Обратите внимание, что никакой другой курс (например, в договоре установлен курс ЦБ + 3%) для пересчета иностранной валюты в рубли для целей определения налоговой базы применять нельзя ¹⁴.

В дальнейшем в случае изменения курса иностранной валюты база по НДС и, соответственно, сумма налога не корректируются.

Если же на дату оплаты курс валюты увеличится (или снизится), у вас образуется положительная (или отрицательная) разница, которую нужно полностью учесть во внереализационных доходах (или расходах) ¹³.

Заметим также, что при реализации товаров, цена которых установлена в иностранной валюте (или у. е.), счета-фактуры выставляются в рублях ¹⁵.

Бухучет

В бухучете выручка признается на дату перехода права собственности на товар ¹⁶. Она пересчитывается в рубли по курсу, установленному ЦБ на дату перехода права собственности (либо по иному курсу, если он определен в договоре) ¹⁷. Дальше сумма выручки уже не корректируется.

Непогашенную дебиторскую задолженность покупателя, выраженную в валюте, нужно пересчитывать в рубли на отчетную дату (дату составления отчетности) и на дату поступления оплаты ¹⁸ по курсу ЦБ (или иному согласованному сторонами курсу), действовавшему в указанные дни ¹⁹. Если покупатель полностью расплатится за поставленный товар в месяце его отгрузки (то есть до наступления отчетной даты), пересчитать дебиторскую задолженность в рубли нужно будет только один раз - на дату оплаты.

Возникшие в результате пересчета курсовые разницы (положительные при повышении курса или отрицательные при его снижении) учитываются в составе прочих доходов или расходов ²⁰. Все ваши расчеты курсовых разниц оформляйте бухгалтерской справкой.

Как видим, порядок признания курсовых разниц в бухгалтерском и налоговом учете одинаковый.

* * *

Ну а если по договору цена товара определяется по курсу на дату отгрузки, а оплачивается он уже после отгрузки, то сложностей с учетом возникнуть не должно. Никаких курсовых разниц в учете не будет. Однако на практике встречаются и нестандартные ситуации. Им мы посвятим отдельные статьи в следующих номерах ГК.

--------------------------------

1. ст. 140, п. 2 ст. 317 ГК РФ
2. п. 2 ст. 317 ГК РФ
3. Письмо УФНС по Московской области от 28.02.2014 N 16-21/10933
4. ч. 2, 3 ст. 12 Закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ
5. п. 1 ст. 271 НК РФ
6. пп. 3, 8 ст. 271 НК РФ
7. п. 8 ст. 271 НК РФ
8. п. 11 ст. 250, подп. 5 п. 1 ст. 265 НК РФ
9. Письма Минфина от 14.05.2015 N 03-03-10/27647, от 29.05.2015 N 03-03-06/1/31100; ФНС от 26.06.2015 N ГД-4-3/11191
10. ст. 313 НК РФ
11. подп. 1 п. 1 ст. 167 НК РФ
12. п. 4 ст. 153 НК РФ
13. Письмо Минфина от 21.02.2012 N 03-07-11/51
14. подп. "м" п. 1 Правил заполнения счета-фактуры, утв. Постановлением Правительства от 26.12.2011 N 1137
15. пп. 5, 12 ПБУ 9/99
16. пп. 4-6 ПБУ 3/2006
17. пп. 7, 8 ПБУ 3/2006
18. пп. 5, 6 ПБУ 3/2006
19. пп. 11-13 ПБУ 3/2006

Полный текст читайте в журнале "Главная книга" N06, 2016