Cистема налогообложения в виде ЕНВД заменяет собой ряд налогов, уплачиваемых организациями и ИП, применяющими общую систему налогообложения. Такая льгота делает данный налоговый режим довольно привлекательным для субъектов хозяйственной деятельности. Однако не все налогоплательщики вправе применять специальный налоговый режим. Рассмотрим те ограничения, которые предусмотрены законодательством Российской Федерации для использования системы налогообложения в виде ЕНВД.
Система налогообложения в виде ЕНВД для отдельных видов деятельности может применяться в отношении видов предпринимательской деятельности, перечень которых указан в п. 2 ст. 346.2 НК РФ.
Согласно п. 1 ст. 346.28 НК РФ плательщиками ЕНВД признаются организации и ИП, осуществляющие на территории муниципального района, городского округа, городов федерального значения Москвы, Санкт-Петербурга и Севастополя, в которых введен единый налог, предпринимательскую деятельность, облагаемую этим налогом, и уплачивающие его в порядке, установленном главой 26.3 НК РФ.
Если определенный вид предпринимательской деятельности предусмотрен главой 26.3 НК РФ, но в муниципальном районе, где зарегистрирована организация или ИП, в отношении данного вида предпринимательской деятельности ЕНВД не введен, то налогоплательщик не вправе применять этот специальный налоговый режим.
На основании п. 2.1 ст. 346.26 НК РФ единый налог не используется относительно видов предпринимательской деятельности, указанных в п. 2 ст. 346.26 НК РФ, в следующих случаях:
в рамках договора простого товарищества (договора о совместной деятельности) или договора доверительного управления имуществом.
Как установлено в ст. 1041 ГК РФ, по договору простого товарищества (договору о совместной деятельности) двое или несколько лиц (товарищей) обязуются соединить свои вклады и совместно действовать без образования юридического лица для извлечения прибыли либо достижения иной не противоречащей закону цели. При этом сторонами такого договора могут быть организации и (или) ИП.
Например, в отношении розничной торговли автозапчастями и автохимией в магазине, осуществляемой на основании договора о совместной деятельности, не применяется ЕНВД, и она должна облагаться по правилам общего режима налогообложения или в соответствии с упрощенной системой налогообложения (УСН) (письмо Минфина России от 14.05.08 г. № 03-11-05/123).
По договору доверительного управления имуществом одна сторона (учредитель управления) передает другой стороне (доверительному управляющему) на определенный срок имущество в доверительное управление, а другая сторона обязуется осуществлять управление этим имуществом в интересах учредителя управления или указанного им лица (выгодоприобретателя) (ст. 1012 ГК РФ).
Доходы, полученные от доверительного управления имуществом, принадлежат выгодоприобретателю (учредителю доверительного управления). Вознаграждение доверительного управляющего определяется в соответствии с договором доверительного управления имуществом.
Например, организация «А» (учредитель управления) передает в доверительное управление организации «Б» (доверительному управляющему) помещение столовой площадью 100 м². Организация «Б» использует это помещение для оказания услуг общепита, выручку от них получает организация «А». Доходом организации «Б» является ее вознаграждение. Поскольку услуги общепита оказываются в рамках договора доверительного управления имуществом, в отношении этой деятельности не применяется ЕНВД.
Как указано в письме Минфина России от 8.12.09 г. № 03-11-06/3/286, налогоплательщик вправе совмещать облагаемую ЕНВД деятельность с иной деятельностью, которая осуществляется в рамках договора доверительного управления имуществом;
осуществление таких видов деятельности налогоплательщиками, отнесенных к категории крупнейших в соответствии со ст. 83 НК РФ.
В соответствии с п. 1 ст. 83 НК РФ в целях проведения налогового контроля организации подлежат постановке на учет в налоговых органах по месту нахождения: организации, ее обособленных подразделений, принадлежащих им недвижимого имущества и транспортных средств, а также по иным основаниям, предусмотренным НК РФ.
Особенности учета в налоговых органах крупнейших налогоплательщиков, по мнению ФНС России (письмо от 11.02.16 г. № ЗН-4-1/2249@), вправе определять Минфин России.
Крупнейшими признаются налогоплательщики, одновременно соответствующие двум условиям:
удовлетворяют критериям, установленным приказом ФНС России от 16.05.07 г. № ММ-3-06/308@ «О внесении изменений в Приказ МНС России от 16.04.2004 № САЭ-3-30/290@" (далее — Критерии); имеют уведомление о постановке на учет в качестве крупнейшего налогоплательщика по форме № 9-КНУ, утвержденной приказом ФНС России от 26.04.05 г. № САЭ-3-09/178@ (письмо Минфина России от 25.10.10 г. № 03-02-07/1–493).
Если у организации нет уведомления о постановке на учет в качестве крупнейшего налогоплательщика, то до его получения формально отвечающая критериям признания крупнейшим налогоплательщиком организация должна применять ЕНВД на общих основаниях (письмо Минфина России от 13.02.08 г. № 03-11-02/19). Когда плательщик ЕНВД получит указанное уведомление, он будет обязан перейти на использование общего режима налогообложения с начала следующего квартала (письма Минфина России от 29.10.09 г. № 03-11-06/3/258, от 5.08.09 г. № 03-11-06/3/204, от 8.04.08 г. № 03-11-04/3/180).
Организация переходит в категорию крупнейших налогоплательщиков по показателям финансовой экономической деятельности за любой год из предшествующих трех лет, не считая последнего отчетного года, и сохраняет данный статус в течение двух лет, следующих за годом, в котором она перестала удовлетворять указанным критериям (п. 7 критериев);
установление в муниципальном образовании (городах федерального значения Москве, Санкт-Петербурге или Севастополе) в соответствии с главой 33 НК РФ торгового сбора в отношении указанных видов деятельности.
Согласно п. 1 ст. 410 НК РФ торговый сбор устанавливается НК РФ и нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных образований, вводится в действие и прекращает действовать в соответствии с НК РФ и нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных образований и обязателен к уплате на территориях этих муниципальных образований.
В городах федерального значения Москве, Санкт-Петербурге и Севастополе сбор устанавливается НК РФ и законами указанных субъектов РФ, вводится в действие и прекращает действовать в соответствии с НК РФ и законами указанных субъектов РФ и обязателен к уплате на территориях этих субъектов РФ. Торговый сбор был введен в данных городах с 1.07.2015 г. (п. 4 ст. 4 Федерального закона от 29.11.14 г. № 382-ФЗ «О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации»). В муниципальных образованиях, не входящих в состав указанных городов, торговый сбор может быть введен только после принятия соответствующего федерального закона.
Что касается Москвы, то на ее территории торговый сбор был введен Законом г. Москвы от 17.12.14 г. № 62 «О торговом сборе».
Не вправе применять систему налогообложения в виде ЕНВД также:
- плательщики ЕСХН, реализующие произведенную ими сельскохозяйственную продукцию, включая продукцию первичной переработки из сырья собственного производства, в рамках облагаемой ЕНВД деятельности по розничной торговле и общественному питанию (п.п. 6–9 п. 2 ст. 346.26 НК РФ).
Отметим, что на основании абзаца 12 ст. 346.27 НК РФ право на применение ЕНВД в отношении розничной торговли отсутствует не только у сельхозпроизводителей, реализующих собственную продукцию, но и у любых иных производителей, которые осуществляют деятельность по продаже собственной продукции в розницу;
- организации и ИП, средняя численность работников которых за предшествующий календарный год, определяемая в порядке, устанавливаемом федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным в области статистики, превышает 100 человек (п.п. 1 п. 2.2 ст. 346.26 НК РФ).
В соответствии с п. 77 приказа Росстата от 28.10.13 г. № 428 «Об утверждении Указаний по заполнению форм федерального статистического наблюдения № П-1 «Сведения о производстве и отгрузке товаров и услуг», № П-2 «Сведения об инвестициях в нефинансовые активы», № П-3 «Сведения о финансовом состоянии организации», № П-4 «Сведения о численности и заработной плате работников», № П-5(м) «Основные сведения о деятельности организации» в расчет средней численности помимо штатных (списочных) работников включаются еще внешние совместители и работники (в том числе сторонние), выполнявшие работы по договорам гражданско-правового характера.
Если по итогам налогового периода у налогоплательщика средняя численность работников превысила 100 человек, он считается утратившим право на применение системы налогообложения, установленной главой 26.3 НК РФ, и перешедшим на общий режим налогообложения с начала налогового периода, в котором были допущены нарушения указанных требований. При этом суммы налогов, подлежащие уплате при использовании общего режима налогообложения, исчисляются и уплачиваются в порядке, предусмотренном НК РФ, для вновь созданных организаций или вновь зарегистрированных ИП (абзац 1 п. 2.3 ст. 346.26 НК РФ, письма Минфина России от 25.12.15 г. № 03-11-06/3/76379, от 21.07.15 г. № 03-11-09/41869).
Внимание! Ограничения по средней численности работников применяются до 31 декабря 2017 г. включительно (п. 4 ст. 3 Федерального закона от 2.10.12 г. № 161-ФЗ «О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и признании утратившими силу отдельных положений законодательных актов Российской Федерации»).
Следует отметить, что положения п.п. 1 п. 2.2 ст. 346.26 НК РФ не применяются в отношении:
организаций потребительской кооперации, осуществляющих свою деятельность в соответствии с Законом РФ от 19.06.92 г. № 3085–1 «О потребительской кооперации (потребительских обществах, их союзах) в Российской Федерации» (далее — Закон № 3085–1); хозяйственных обществ, единственными учредителями которых являются потребительские общества и их союзы, осуществляющие свою деятельность в соответствии с Законом № 3085–1; организации, в которых доля участия других организаций составляет более 25% (п.п. 2 п. 2.2 ст. 346.26 НК РФ).
Указанное ограничение не распространяется на:
- организации, уставной капитал которых полностью состоит из вкладов общественных организаций инвалидов, если среднесписочная численность инвалидов среди их работников составляет не менее 50%, а их доля в фонде оплаты труда — не менее 25%;
- организации потребительской кооперации, осуществляющие свою деятельность в соответствии с Законом № 3085–1, а также хозяйственные общества, единственными учредителями которых являются потребительские общества и их союзы, осуществляющие свою деятельность в соответствии с указанным Законом.
Если размер долевого участия других организаций будет приведен в соответствие с требованиями п.п. 2 п. 2.2 ст. 346.26 НК РФ, организация вправе перейти на использование системы налогообложения в виде ЕНВД (письмо ФНС России от 3.12.13 г. № ГД-4-3/2153). При этом в соответствии с п. 3 ст. 346.28 НК РФ организация обязана подать в налоговый орган в течение 5 дней со дня начала применения системы налогообложения в виде ЕНВД заявление о постановке на учет в качестве налогоплательщика единого налога;
- учреждения образования, здравоохранения и социального обеспечения в части оказания услуг общественного питания согласно п.п. 8 п. 2 ст. 346.26 НК РФ при условии, что данные услуги: являются неотъемлемой частью процесса функционирования указанных учреждений;
- оказываются непосредственно этими учреждениями (п.п. 4 п. 2.2 ст. 346.26 НК РФ); организации и ИП, осуществляющие виды предпринимательской деятельности, указанные в п.п. 13 и 14 п. 2 ст. 346.26 НК РФ, в части оказания услуг по передаче во временное владение и (или) в пользование автозаправочных станций и автогазозаправочных станций (п.п. 5 п. 2.2 ст. 346.26 НК РФ, письмо Минфина России от 26.12.08 г. № 03-11-04/3/575).
Указанный вид деятельности облагается в соответствии с общим или упрощенным режимом налогообложения.
В заключение отметим, что с 1.01.18 г. система налогообложения в виде ЕНВД будет полностью отменена (п. 8 ст. 5 Федерального закона от 29.06.12 г. № 97-ФЗ «О внесении изменений в часть первую и часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и статью 26 Федерального закона «О банках и банковской деятельности»), ее заменит патентная система налогообложения (глава 26.5 НК РФ), которая начала действовать в РФ с 1.01.13 г., и применять ее могут исключительно ИП.
Начать дискуссию