Новые разъяснения налоговых органов

Ежемесячный журнал "Новая бухгалтерия" N 3, 2006 г.

Т. Крутякова, АКДИ "Экономика и жизнь"

К сожалению, налоговое законодательство далеко от совершенства. И многие нормы Налогового кодекса написаны так нечетко, что допускают различное толкование, а иногда и просто ставят в тупик. И здесь "на помощь" налогоплательщикам приходят налоговые органы, выпуская свои разъяснения по вопросам применения налогового законодательства. С этими разъяснениями можно соглашаться или спорить. Но в любом случае позицию контролирующих органов нужно знать.

Выполнение строительно-монтажных работ (СМР) хозяйственным способом является объектом обложения НДС.

В соответствии с п. 2 ст. 159 НК РФ при выполнении СМР для собственного потребления налоговая база определяется как стоимость выполненных работ, исходя из всех фактических расходов налогоплательщика на их выполнение.

Как правильно определить налоговую базу, если при строительстве объекта хозяйственным способом организация для выполнения отдельных работ привлекает сторонних подрядчиков?

Еще в 2004 г. МНС России разъяснило, что стоимость выполненных подрядчиками работ в налоговую базу по НДС не включается. НДС необходимо начислять только на ту часть работ, которые выполнены силами организации (см. письмо МНС России от 24.03.2004 N 03-1-08/819/16).

Однако недавно появилось совершенно противоположное разъяснение Минфина России (письмо от 16.01.2006 N 03-04-15/01), согласно которому налоговая база должна определяться исходя из полной стоимости произведенных строительных работ, включая работы, выполненные собственными силами налогоплательщика, и работы, выполненные привлеченными подрядными организациями.

В рассмотренном выше письме Минфин России разъяснил свою позицию еще по одному вопросу. Речь идет о порядке учета сумм "входного" НДС, относящихся к объектам, строительство которых было начато до 1 января 2006 г. и к 1 января 2006 г. еще не было закончено.

Этот порядок определен в ст. 3 Федерального закона от 22.07.2005 N 119-ФЗ. Подробно мы писали об этом в журнале "Новая бухгалтерия" N 10 за 2005 год (статья Т. Крутяковой "Знакомьтесь: новый НДС").

В статье 3 Закона N 119-ФЗ предусмотрены разные правила предъявления к вычету сумм "входного" НДС по товарам (работам, услугам), приобретенным до 1 января 2005 г. и в течение 2005 г. Причем в отношении сумм "входного" НДС, относящихся к товарам (работам, услугам), приобретенным в течение 2005 г., порядок вычета указан только для случая, когда эти товары (работы, услуги) были использованы для выполнения СМР в 2005 г.

А как поступать с суммами "входного" НДС по товарам (работам, услугам), приобретенным в 2005 г., но использованным для выполнения СМР уже после 1 января 2006 г.? В Законе N 119-ФЗ об этом нет ни слова.

Этот пробел как раз и восполнен в письме Минфина России от 16.01.2006 N 03-04-15/01. В нем указано, что, поскольку особый порядок применения вычетов по таким товарам (работам, услугам) Законом N 119-ФЗ не установлен, соответствующие суммы "входного" НДС должны приниматься к вычету в том порядке, который действовал до 1 января 2006 г. Таким образом, вычет в части этих сумм возможен после завершения строительства на основании счетов-фактур и документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога.

Минфин России всегда настаивал на том, что налогоплательщики, уплачивающие НДС по отгрузке, не могут уменьшить свою налоговую базу по НДС на сумму отрицательной суммовой разницы (см., например, письмо Минфина России от 08.07.2004 N 03-03-11/114).

Раньше, когда подавляющее число налогоплательщиков применяли учетную политику "по оплате", позиция Минфина России создавала проблемы лишь для небольшой части организаций. Теперь же все налогоплательщики перешли на уплату НДС по отгрузке, поэтому этот вопрос стал актуальным для всех.

И вот недавно Минфин России еще раз подтвердил неизменность своей позиции. В письме от 19.12.2005 N 03-04-15/116 (доведено до нижестоящих налоговых органов и налогоплательщиков письмом ФНС России от 25.01.2006 N ММ-6-03/62@) указано, что при учетной политике "по отгрузке" уменьшать сумму налога, исчисленную и уплаченную в бюджет по итогам налогового периода, в котором произведена отгрузка товаров (работ, услуг), на отрицательные суммовые разницы, возникающие в налоговом периоде, в котором фактически получена оплата за ранее отгруженные товары (работы, услуги), оснований не имеется.

Если же возникнет положительная суммовая разница, она подлежит включению в налоговую базу по НДС на основании подп. 2 п. 1 ст. 162 НК РФ как сумма, связанная с оплатой реализованных товаров (работ, услуг).

Вопрос о порядке исчисления НДФЛ с сумм суточных, выплачиваемых работникам, неоднократно рассматривался на страницах нашего журнала. В "Новой бухгалтерии" N 4 за 2005 год (статья И. Михайлова "Свободу суточным!") мы писали о Решении ВАС РФ от 26.01.2005 N 16141/04, в котором суд признал, что НДФЛ не нужно платить с суммы суточных, выплаченных в размере, установленном локальным актом, действующим на предприятии.

Однако, Минфин России с таким подходом не согласился, о чем заявил практически сразу же после вынесения судом своего решения (см. письмо Минфина России от 18.03.2005 N 03-05-01-04/59).

Недавно финансовое ведомство подтвердило свою позицию. В письме Минфина России от 27.12.2005 N 03-11-04/3/190 подчеркивается: из п. 3 ст. 217 НК РФ четко следует, что в отношении таких расходов, как суточные, в отличие от расходов на проезд, по найму жилого помещения и иных, законодательством должны быть установлены соответствующие нормы.

Минфин России считает, что Трудовой кодекс (в частности, ст. 168) лишь предоставляет работодателю право устанавливать размер возмещения расходов, связанных со служебной командировкой, а не наделяет его правом определения нормативного размера таких расходов, не учитываемого для целей налогообложения.

Какой из этого следует вывод? Его в письме нет, но он напрашивается сам собой. Поскольку нет ни одного документа, которым бы на сегодняшний день устанавливались нормы суточных для целей исчисления НДФЛ, то организация должна облагать НДФЛ всю сумму суточных, выплачиваемых работнику.