Закон об аттестации приняли. А кто заплатит?

Работники сами оплатили и прошли специальную подготовку и аттестацию по специальности. Договор на проведение специальной подготовки заключен непосредственно с сотрудниками. Организация перечислила денежные средства этим работникам на карту. Нужно ли удерживать НДФЛ с суммы выплаты? Можно ли учесть расходы при определении базы по налогу на прибыль? Как отразить данную операцию в бух­учете?

Выплата не проводит к образованию у работников облагаемого НДФЛ дохода. Затраты на обучение в целях налогообложения прибыли включаются в состав прочих расходов. Компенсацию данных расходов можно отразить с использованием счета 73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям» на основании бухгалтерской справки и иных подтверждающих документов.

Обоснование. Согласно пп. «к» п. 20 Правил безопасности опасных производственных объектов, на которых используются подъемные сооружения^[1], работники (специалисты, имеющие высшее или среднее специальное образование, и персонал – лица рабочих профессий) основных служб организации, непосредственно занятые на выполнении работ по монтажу (демонтажу), наладке либо ремонту, реконструкции или модернизации в процессе эксплуатации, должны иметь документы, подтверждающие прохождение в установленном порядке профессионального обучения по соответствующим видам деятельности рабочих специальностей (для персонала), а сварщики – быть аттестованными в установленном порядке в соответствии:

• с Правилами аттестации сварщиков и специалистов сварочного производства^[2];
• с Технологическим регламентом проведения аттестации сварщиков и специалистов сварочного производства^[3].

Компенсация сварщикам затрат на прохождение ими аттестации не является для них доходом (экономической выгодой), поскольку выплата производится в интересах самой организации. Такая квалификация дана подобным выплатам финансистами (Письмо от 06.12.2010 № 03‑04‑06/9-289) и арбитрами (Информационное письмо Президиума ВАС РФ от 21.06.1999 № 42). Более того, на это прямо указывает п. 21 ст. 217 НК РФ. Он освобождает от обложения НДФЛ суммы платы за обучение физического лица по основным и дополнительным общеобразовательным и профессиональным образовательным программам, его профессиональную подготовку и переподготовку в российских образовательных учреждениях, имеющих соответствующую лицензию, либо иностранных образовательных учреждениях, имеющих соответствующий статус.

Одновременно пп. 23 п. 1 ст. 264 НК РФ позволяет уменьшить базу по налогу на прибыль на суммы расходов на обучение по основным и дополнительным профессиональным образовательным программам, профессиональную подготовку и переподготовку работников налогоплательщика. Пунктом 3 ст. 264 НК РФ установлено, что названные затраты на обучение включаются в состав прочих расходов, если:

• обучение (подготовка, переподготовка) работников налогоплательщика осуществляется на основании договора с российскими образовательными учреждениями, имеющими соответствующую лицензию, либо иностранными образовательными учреждениями, имеющими соответствующий статус;
• обучение (подготовку, переподготовку) проходят работники налогоплательщика, заключившие с налогоплательщиком трудовой договор, либо физические лица, заключившие с налогоплательщиком договор, предусматривающий обязанность физического лица не позднее трех месяцев после окончания указанного обучения, профессиональной подготовки и переподготовки, оплаченных налогоплательщиком, заключить с ним трудовой договор и отработать у налогоплательщика не менее одного года.

Налогоплательщик обязан хранить документы, подтверждающие расходы на обучение, в течение всего срока действия соответствующего договора обучения и одного года работы физического лица, обучение (подготовка, переподготовка) которого были оплачены налогоплательщиком, в соответствии с заключенным с налогоплательщиком трудовым договором, но не менее четырех лет.

Иных специальных требований к расходам на обучение и их подтверждению ст. 264 НК РФ не предъявляет, в том числе в части содержания договоров с образовательными учреждениями. На это обращено внимание в Письме Минфина России от 10.10.2016 № 03‑03‑06/1/58742.

Но в другом разъяснении (Письмо от 09.12.2016 № 03-03-РЗ/73562) финансисты настаивают, что к расходам на обучение относятся только те затраты, которые понесены организацией в рамках заключенных ею договоров с образовательными учреждениями. Если работник заключил договор с образовательным учреждением от своего имени, компенсация стоимости его обучения не относится к расходам, названным в пп. 23 п. 1 ст. 264 НК РФ. Однако это не означает, что расходы вообще нельзя признать в целях налогообложения. Так, в Письме Минфина России от 05.12.2016 № 03‑03‑06/1/71885 упомянуто, что перечень прочих расходов, связанных с производством и (или) реализацией, не является исчерпывающим. Расходы, прямо не поименованные в ст. 264 НК РФ, могут учитываться для целей налогообложения прибыли на основании пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ при условии соблюдения критериев, установленных ст. 252 НК РФ.

Одновременно ст. 252 НК РФ закрепляет общее требование о документальном подтверждении экономически обоснованных затрат налогоплательщика, включаемых в расчет базы по налогу на прибыль. Согласно ст. 313 НК РФ первичные учетные документы (включая справку бухгалтера) являются подтверждением данных налогового учета. Такие документы (включая справку бухгалтера) должны удовлетворять требованиям ст. 9 Федерального закона от 06.12.2011 № 402‑ФЗ «О бухгалтерском учете». По этому поводу выпущено Письмо Минфина России от 26.08.2016 № 03‑03‑06/1/50059.

Учет затрат в виде компенсации работникам стоимости их аттестации следует организовать с использованием счета 73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям»:

• Дебет 73 Кредит 51 – перечислена компенсация работникам;
• Дебет 20 (23, 25) Кредит 73 – признаны расходы на аттестацию работников.

В качестве подтверждающих документов будут выступать:

• договоры на проведение специальной подготовки работников, заключенные между работниками и соответствующей организацией;
• документы, подтверждающие статус данной организации;
• бухгалтерская справка.

^[1] Утверждены Приказом Ростехнадзора от 12.11.2013 № 533.

^[2] Утверждены Постановлением Госгортехнадзора России от 30.10.1998 № 63.

^[3] Утвержден Постановлением Госгортехнадзора России от 25.06.2002 № 36.