Нарушения налогового органа при рассмотрении возражений

В п. 6 ст. 100 НК РФ установлено право лица, в отношении которого проводилась налоговая проверка, в случае несогласия с фактами, изложенными в акте указанной проверки, а также с выводами и предложениями проверяющих на представление письменных возражений по акту проверки. При этом налогоплательщик вправе приложить к письменным возражениям или в согласованный срок передать в налоговый орган документы, подтверждающие обоснованность своих возражений.

Позицию налогоплательщика в рассматриваемой ситуации изложим в виде представленных в налоговый орган возражений.

Возражения ООО на акт камеральной налоговой проверки

Инспекция ФНС России провела камеральную налоговую проверку первичной налоговой декларации по НДС общества за IV квартал 2013 г. После завершения контрольных мероприятий налоговый инспектор составил акт камеральной проверки, согласно которому установлено завышение НДС, предъявленного к возмещению из бюджета за IV квартал 2013 г. в размере 1 483 383 руб.

Считаем, что выводы налогового органа о завышении обществом вычета по НДС не соответствуют действительности, поскольку основаны на том, что данный вычет возник у общества в более ранний период.

Основанием для принятия НДС к вычету является выполнение трех условий (п. 2 ст. 171, п. 1 ст. 172 НК РФ):

•   товары (работы, услуги), имущественные права приобретены для осуществления операций, признаваемых объектами обложения НДС;

•   товары (работы, услуги), имущественные права оприходованы (приняты к учету);

•   имеются надлежаще оформленный счет-фактура поставщика и соответствующие первичные документы.

Указанные условия выполнены обществом только в IV квартале 2013 г., о чем свидетельствуют следующие документы:

1. дополнительное соглашение от 29.05.13 г. № 3 с контрагентами общества — МПЩР «Щелковские электросети» и ОАО «МОЭСК», в котором срок договора продлевается до конца 2013 г.;
2. акт от 15.11.13 г. между обществом и МПЩР «Щелковские электросети» от 15.11.13 г.;
3. счет-фактура от 15.11.13 г., выставленный обществу МПЩР «Щелковские электросети».

Таким образом, необходимые для получения вычета условия были исполнены 15.11.13 г., соответственно право на возмещение НДС возникло в IV квартале 2013 г.

В поддержку данного вывода свидетельствует также тот факт, что разрешение на допуск в эксплуатацию энергоустановки было получено обществом лишь 11 сентября 2013 г.

Кроме того, вывод о том, что право на вычет НДС возникло у общества в 2013 г. (в момент наличия счета-фактуры и акта), подтвержден налоговым органом в письме от 22.07.16 г. № 09–35/25448@, где обсуждался вопрос, в каком периоде правильно отразить налоговый вычет: в 2013 г. или 2016 г.

В связи с изложенным считаем, что выводы, содержащиеся в акте камеральной проверки от 9.12.16 г. № 09/10449, и составление этого акта не соответствуют требованиям НК РФ.

Рассмотрение возражений

В соответствии с абзацем 2 п. 2 ст. 101 НК РФ лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка, вправе участвовать в процессе рассмотрения материалов указанной проверки лично и (или) через своего представителя. Помимо того до вынесения предусмотренного п. 7 ст. 101 НК РФ решения указанное лицо имеет право знакомиться со всеми материалами дела, включая материалы дополнительных мероприятий налогового контроля.

Перед рассмотрением материалов налоговой проверки по существу руководитель (заместитель руководителя) налогового органа должен разъяснить лицам, участвующим в процедуре рассмотрения, их права и обязанности.

Согласно п. 4 ст. 101 НК РФ при рассмотрении материалов налоговой проверки может быть оглашен акт проверки, а в случае необходимости — и иные материалы мероприятий налогового контроля, а также письменные возражения лица, в отношении которого проводилась проверка. Отсутствие таких возражений не лишает это лицо (его представителя) права давать свои объяснения на стадии рассмотрения материалов налоговой проверки. При этом на основании абзаца 2 п. 4 ст. 101 НК РФ исследуются представленные доказательства, в том числе документы:

•   ранее истребованные у лица, в отношении которого проводилась налоговая проверка;

•   представленные в налоговые органы при проведении камеральных или выездных налоговых проверок данного лица;

•   иные документы, имеющиеся у налогового органа.

Следовательно, полное отражение в акте налоговой проверки выявленных нарушений, участие налогоплательщика в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки служат гарантией соблюдения его прав (письмо ФНС России от 7.08.15 г. № ЕД-4-2/13890).

К существенным условиям процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки относятся (абзац 2 п. 14 ст. 101 НК РФ) обеспечение права проверяемого налогоплательщика участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и давать объяснения.

Действия руководителя налогового органа (его заместителя) в рамках исследования материалов налоговой проверки не относятся к существенным условиям процедуры рассмотрения материалов, несоблюдение которых влечет безусловную отмену решения по итогам данной проверки (абзац 2 п. 14 ст. 101 НК РФ), но также могут служить основанием для отмены решения.

Данный вывод в том числе подтвержден правоприменительной практикой. В постановлении ФАС Московского округа от 30.09.10 г. № КА-А40/9677–10 № А40-69666/09-118-555 суд решил отклонить довод инспекции о том, что положения ст. 101 НК РФ не обязывают налоговый орган вручать налогоплательщику вместе с актом проверки протоколы допроса свидетелей и другие документы. Налогоплательщику должна быть обеспечена возможность участвовать в исследовании указанных протоколов и документов во время рассмотрения материалов проверки (п. 2 ст. 101 НК РФ), что выполнено не было.

В приведенной ситуации при рассмотрении возражений осуществлялась аудиозапись (в настоящее время такая практика широко распространена), из которой следует, что налогоплательщику не были представлены материалы проверки, подтверждающие доводы налогового органа, что может служить самостоятельным основанием для признания решения налогового органа недействительным.

Следует отметить, что нередко на практике при рассмотрении возражений налоговые органы пытаются оказывать некое психологическое воздействие на налогоплательщика, обвиняя его в некомпетентности или ненадлежащем документальном подтверждении своих аргументов. Такие действия необходимо пресекать: как следует из п. 3 ст. 33 НК РФ, работники налогового органа должны корректно и внимательно относиться к налогоплательщикам, их представителям и иным участникам отношений, регулируемых законодательством РФ о налогах и сборах, не унижать их честь и достоинство.