Должная осмотрительность и осторожность: формируем доказательную базу
Как показывает практика, помимо претензий, предъявляемых налоговиками при проверках к оформлению первички, существует также ряд более глобальных претензий, на основании которых налогоплательщика могут лишить вычета по НДС и расходов по налогу на прибыль. В настоящее время, к ним относятся:
- подозрения в недобросовестности сторон сделки;
- подозрения в получении необоснованной налоговой выгоды;
- подозрения в сотрудничестве с фирмами-однодневками;
- подозрения в создании группы аффилированных лиц в целях оптимизации налоговых платежей;
- непроявление должной осмотрительности и осторожности в выборе контрагента;
- отсутствие доказательств реальности совершения сделки;
- отсутствие деловой цели при совершении сделки.
Все эти моменты налоговый орган пытается выяснить в рамках проведения камерального контроля, в том числе и углубленного, а также в рамках проведения предпроверочного анализа деятельности налогоплательщика и получить доказательства в рамках проведения ВНП.
Поскольку первые четыре из перечисленных выше пунктов, по сути, сводятся к одному – проверке налогоплательщиком деятельности контрагента, то давайте более подробно поговорим о том, как на сегодняшний день грамотно исполнить требование контролирующих органов о проявлении должной осмотрительности и осторожности в выборе контрагента.
Сразу отмечу, что, учитывая современные веяния в этом направлении, каждой организации имеет смысл в качестве внутреннего локального акта разработать положение, регламентирующее порядок действий его сотрудников для формирования досье на контрагента.
Я называю этот документ «Регламент соблюдения организацией принципа «должной осмотрительности». Чтобы облегчить вам эту работу, предлагаю посмотреть наиболее важные извлечения из него, которые я прокомментирую.
Образец регламента по соблюдению должной осмотрительности и комментарии к нему
Ниже курсивным шрифтом приведен образец Регламента. Моменты, которые я буду комментировать, выделены ниже полужирным шрифтом.
Сам образец Регламента по должной осмотрительности в формате Word можно скачать тут.
Для начала разберем раздел I.
РЕГЛАМЕНТ СОБЛЮДЕНИЯ ООО «Компания»
ПРИНЦИПА «ДОЛЖНОЙ ОСМОТРИТЕЛЬНОСТИ»
I. ОБЩИЕ ПОЛОЖЕНИЯ
1.1. Регламент составлен для предотвращения рисков, связанных с выбором ООО «Компания» (далее - Компания) своих контрагентов для финансово-хозяйственной деятельности.
1.2. Под рисками в настоящем Регламенте понимаются вероятные потери Компании (штрафы, пени, уплата недоимки) в результате предъявления к ней претензий контролирующими органами по причине не проявления Компанией должной осмотрительности.
1.3. Регламент предусматривает проведение Компанией самостоятельной оценки таких рисков по критериям, приведенным в настоящем Регламенте, а также обоснование выбора контрагентов перед заключением Договоров.
1.4. Регламент определяет единый подход по уменьшению вероятности построения Компанией финансово-хозяйственных отношений без соблюдения принципа должной осмотрительности.
1.5. Регламент закрепляется внутренним приказом Компании. Соблюдение сторонами сделки настоящего Регламента, перед заключением договоров и в процессе хозяйственных отношений, является обязательным, если в самом Регламенте не предусмотрено иное.
1.6. Принципы, заложенные в Регламенте, позволяют повысить уровень СВК Компании, снизить вероятность ведения Компанией своей финансово-хозяйственной деятельности с высокими налоговыми рисками.
Комментарии к разделу I
Итак, полужирным выделены два абзаца (1.2. и 1.3.). В первом говорится о том, что компания понимает под рисками, связанными с ненадлежащим выбором партнеров по бизнесу, а во втором речь идет о том, что компания самостоятельно проводит процедуры по оценке вышеуказанных рисков и стандартизирует их в данном документе.
Документ является элементом системы внутреннего контроля (напоминаю, что все организации в соответствии с положениями ст. 19 Федерального закона от 06.12.2011 №402-ФЗ «О бухгалтерском учете» обязаны были организовать систему внутреннего контроля), о чем прямо сказано в п. 1.6. рассматриваемого документа.
Обратите внимание на содержание п. 1.5., где идет речь о том, что сторонами сделки положения данного документа должны соблюдаться как до заключения договора, так и после. Это означает, что потенциальный контрагент должен быть заранее уведомлен об условиях сотрудничества с компанией и этот порядок должен быть прописан в Регламенте.
Как это сделать? Самый простой способ – разместить указанные условия сотрудничества на своем официальном сайте, например, во вкладке «Информация для потенциальных клиентов», или «Условия сотрудничества, обязательные к исполнению».
Также с точки зрения защиты интересов компании очень важно наличие раздела II.
Раздел II Регламента по соблюдению должной осмотрительности
II. ПОНЯТИЕ «НАЛОГОВАЯ ВЫГОДА».
ОСНОВНЫЕ ПОЛОЖЕНИЯ
СОБЛЮДЕНИЯ ПРИНЦИПА «ДОЛЖНОЙ ОСМОТРИТЕЛЬНОСТИ»
2.1. Под налоговой выгодой Компании понимается уменьшение размера налоговых обязательств вследствие уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получения права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.
Действия Компании в процессе финансово-хозяйственной деятельности, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны.
2.2. Предоставление Компанией в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы. Обязанность контролировать исполнение налоговых обязательств в установленном порядке возложена на налоговые органы. Компания не обязана выбирать способ хозяйствования, обеспечивающий максимальные налоговые платежи. Обязанность по доказыванию обстоятельств, свидетельствующих о факте налогового правонарушения и виновности лица в его совершении, возлагается на налоговые органы (п. 6 ст. 108 НК РФ). Неустранимые сомнения в виновности налогоплательщика, привлекаемого к ответственности, толкуются в пользу налогоплательщика - Компании.
2.3. Компания в процессе своей финансово-хозяйственной деятельности не рассматривает налоговую выгоду в качестве самостоятельной деловой цели сделки. Деловая цель сделки соответствует предмету заключенного Компанией договора и должна отвечать на вопрос - зачем нужен данный договор в данный период времени. Договор считается заключенным, если между сторонами, в требуемой в надлежащих случаях форме, достигнуто соглашение по всем существенным условиям договора. Существенными являются условия о предмете договора, условия, которые названы в законах или иных правовых актах как существенные или необходимые для договоров данного вида, а также все те условия, относительно которых по заявлению одной из сторон должно быть достигнуто соглашение (ст. 432 ГК РФ). В тексте заключаемых Компанией договоров следует сформулировать деловую цель сделки, указав, что деловая цель сделки соответствует предмету договора, например, «приобретение товаров (работ, услуг) в целях хозяйственной деятельности Компании, указанной в учредительных документах» - (Приложение 1 Регламента).
2.4. Финансовый результат сделки - получение прибыли или убытка (отрицательный финансовый результат сделки) - не является деловой целью сделки. Получение финансового результата по сделке основано на риске предпринимательской деятельности, которая представляет собой самостоятельную, осуществляемую на свой риск деятельность, направленную на систематическое получение прибыли от пользования имуществом, продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг лицами, зарегистрированными в этом качестве в установленном законом порядке (ст. 2 ГК РФ РФ).
2.5. Первичные документы, которыми оформляются хозяйственные операции Компании и на основании которых ведется бухгалтерский учет, соответствуют положениям Федерального закона от 06.11.2011 №402-ФЗ «О бухгалтерском учете» и утверждаются в приложении к учетной политике организации в целях бухгалтерского учета. В частности, первичные учетные документы принимаются к учету, если они содержат следующие обязательные реквизиты:
- наименование документа;
- дату составления документа;
- наименование организации, от имени которой составлен документ;
- содержание хозяйственной операции;
- измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении;
- наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления; личные подписи указанных лиц. Перечень лиц, имеющих право подписи первичных учетных документов, утвержден руководителем Компании по согласованию с главным бухгалтером в составе учетной политики.
Документы, которыми оформляются хозяйственные операции с денежными средствами, подписываются руководителем организации и главным бухгалтером или уполномоченными ими на то лицами. Первичные учетные документы составляются в момент совершения операции, а если это не представляется возможным - непосредственно после ее окончания. Своевременное и качественное оформление первичных учетных документов, передачу их в установленные сроки для отражения в бухгалтерском учете, а также достоверность содержащихся в них данных обеспечивают лица, составившие и подписавшие эти документы. Внесение исправлений в кассовые и банковские документы не допускается. В остальные первичные учетные документы исправления могут вноситься лишь по согласованию с участниками хозяйственных операций, что должно быть подтверждено подписями тех же лиц, которые подписали документы, с указанием даты внесения исправлений.
Кроме того, на уполномоченное лицо (указать конкретно должность) на основании положений должностной инструкции возлагаются обязанности по периодической проверке корректности заполнения поступающих счетов-фактур от контрагентов – плательщиков НДС на сайте ФНС России по адресу: npchk.nalog.ru. Указанная проверка осуществляется:
- в отношении счетов-фактур, выставленных на сумму от 10,0 до 100,0 тыс. руб. – один раз в квартал перед составлением декларации по НДС за текущий квартал;
- в отношении счетов-фактур, выставленных на сумму от 100,0 до 500,0 тыс. руб. – ежемесячно;
- в отношении счетов-фактур, выставленных на сумму свыше 500 тыс. руб. – каждый раз непосредственно при получении такого счета-фактуры.
2.6. При заключении Компанией какого-либо договора в текст договора вводится раздел «Гарантии добросовестной деловой практики сторон по соблюдению принципа должной осмотрительности», в котором контрагент обязуется предоставить Компании полную и достоверную информацию в части оценки рисков по критериям, приведенным в Приложении 2 настоящего Регламента. Также в данном разделе указано, что соблюдение сторонами настоящего Регламента является существенным условием заключенного договора.
2.7. В учетной политике Компании утверждены правила документооборота и порядок контроля за хозяйственными операциями (ПБУ 1/2008 «Учетная политика организации»). В части документооборота в учетной политике прописано, что первичный бухгалтерский документ принимается к бухгалтерскому учету при условии проведения проверки контрагента Компании в соответствии с настоящим Регламентом (см. Приложение 3 Регламента). Проверка контрагентов Компании проводится (название отдела, ФИО должностного лица или перечень специалистов).
2.8. Настоящим Регламентом установлены критерии необходимости и целесообразности такой проверки, а именно:
(критерии Компания устанавливает и прописывает самостоятельно, исходя из затрат на проведение таких контрольных мероприятий и получаемого результата. Например, можно контролировать те договоры, по которым расходы составляют от 15% и более от общего объема расходов Компании, договоры, заключаемые на длительный срок или другие критерии. Следует указать, в каких случаях производится выезд к контрагенту представителя Компании или лично руководителя Компании).
Комментарии к разделу II
Самые актуальные моменты опять выделены полужирным шрифтом. Это:
- положение о том, что, если в результате своей деятельности компания получит налоговую выгоду, то такие действия являются обоснованными (абз. 2 п. 2.1.);
- положение о том, что компания свободна в выборе методов хозяйствования и не обязана избирать именно те, который обеспечат максимальные налоговые поступления в бюджет (п. 2.2.);
- содержание п. 2.3. о том, что компания не ставит перед собой отдельной деловой цели – экономия на налоговых платежах. Кроме того, компания декларирует, что должно быть указано в тексте договора с любым контрагентом с тем, чтобы деловая цель хозяйственной операции явно следовала уже из его положений;
- в п. 2.4. обратите внимание на то, что компания заявляет о возможности получения не только положительного, но и отрицательного результата от хозяйственной деятельности. При этом, это никак не связано с целью снижения налогового бремени, а только лишь с риском предпринимательской деятельности;
- обратите внимание на п. 2.5. В принципе, его можно и не включать в содержание данного раздела, но я все-таки рекомендую это сделать, поскольку речь идет об исполнении принципа должной осмотрительности и осторожности при выборе контрагента, а это, в том числе, и работа с первичными документами, поступающими от контрагентов. Поэтому, представляется целесообразным наличие данного пункта в этом документе. Кроме того, обратите внимание на последний абзац данного пункта – в нем целесообразно описать порядок проведения проверки поступающих в организацию счетов-фактур от контрагентов;
- также в данном случае очень важно наличие п. 2.6. о том, что компания предусматривает положения об обязательном информировании ее о финансовом состоянии контрагента путем предоставления соответствующей информации и документов.
Комментарии
28У меня норм с файлом. У Вас какой ворд?