Что делать с опоздавшей первичкой

При исчислении налога на прибыль методом начисления расходы, принимаемые для целей налогообложения, признаются в порядке, прописанном в ст. 272 НК РФ. Основные постулаты таковы.

Расходы признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты и определяются с учетом положений ст. 318 – 320 НК РФ		Расходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они возникают исходя из условий сделок
		Если сделка не содержит таких условий и связь между доходами и расходами не может быть определена четко или определяется косвенным путем, расходы распределяются налогоплательщиком самостоятельно

Согласно п. 1 ст. 318 НК РФ расходы на производство и реализацию, осуществленные в течение отчетного (налогового) периода, подразделяются на прямые и косвенные. При этом в силу п. 2 сумма косвенных расходов на производство и реализацию, осуществленных в отчетном (налоговом) периоде, в полном объеме относится к расходам текущего отчетного (налогового) периода.

А вот прямые расходы относятся к расходам текущего отчетного (налогового) периода по мере реализации продукции, работ, услуг, в стоимости которых они учтены в соответствии со ст. 319 НК РФ. В то же время налогоплательщики, оказывающие услуги, вправе относить сумму прямых расходов, осуществленных в отчетном (налоговом) периоде, в полном объеме на уменьшение доходов от производства и реализации данного отчетного (налогового) периода без распределения на остатки незавершенного производства.

Таким образом, организации, занимающиеся оказанием услуг общественного питания, должны учитывать в целях налогообложения прибыли прямые и внереализационные расходы в полном объеме в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они осуществлены. Такой же порядок определения сумм расходов можно выбрать для косвенных расходов.

Информацию о том, в какой момент те или иные расходы следует считать осуществленными, можно найти в ст. 272 НК РФ.

Так, датой осуществления материальных расходов признается:

дата передачи в производство сырья и материалов – в части сырья и материалов, приходящихся на произведенные товары (работы, услуги);

дата подписания налогоплательщиком акта приемки-передачи услуг (работ) – для услуг (работ) производственного характера.

Датой осуществления внереализационных и прочих расходов в части расходов в виде сумм комиссионных сборов, расходов на оплату сторонним организациям выполненных ими работ (предоставленных услуг), арендных (лизинговых) платежей за арендуемое (принятое в лизинг) имущество, иных подобных расходов признается:

дата расчетов в соответствии с условиями заключенных договоров;

(или) дата предъявления налогоплательщику документов, служащих основанием для произведения расчетов; (либо) последнее число отчетного (налогового) периода.

Чиновники подчеркивают (письма Минфина РФ от 03.11.2015 № 03‑03‑06/1/63478, ФНС РФ от 07.05.2014 № ГД-4-3/8815, от 13.07.2005 № 02‑3‑08/530): под датой предъявления налогоплательщику документов, служащих основанием для произведения расчетов, следует понимать дату составления указанных документов. Таким образом, в зависимости от характера расходов организации на приобретение работ (услуг) их стоимость признается для целей налогообложения прибыли в том отчетном (налоговом) периоде, в котором документально подтвержден факт оказания услуг (к которому относятся названные расходы в соответствии с условиями договора на основании подписанного сторонами акта приемки-передачи работ (услуг).

Что делать, если расходы не были признаны по причине отсутствия документов?

Ответ можно найти в письме Минфина РФ от 24.03.2017 № 03‑03‑06/1/17177.

Неотражение в целях налогообложения прибыли организаций расходов, возникших в прошлых налоговых периодах, но выявленных в текущем отчетном (налоговом) периоде в результате получения первичных документов, является искажением налоговой базы предыдущего налогового периода.

При таких обстоятельствах требуется произвести перерасчет налоговой базы и суммы налога на прибыль, надо только определиться, за какой период.

По общему правилу, закрепленному в абз. 2 п. 1 ст. 54 НК РФ, при обнаружении ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, в текущем налоговом (отчетном) периоде перерасчет налоговой базы и суммы налога производится за период, в котором были совершены указанные ошибки (искажения).

В то же время в двух случаях возможно проведение перерасчета за тот налоговый (отчетный) период, в котором выявлены ошибки (искажения) (абз. 3):

невозможность определения периода совершения ошибок (искажений);
допущение ошибок (искажений), приведших к излишней уплате налога на прибыль.

Следовательно, налогоплательщик, допустивший ошибки (искажения), которые привели к излишней уплате налога на прибыль в предыдущем налоговом периоде, имеет право скорректировать налоговую базу за налоговый (отчетный) период, в котором выявлены ошибки (искажения). Но следует учитывать: при отсутствии уплаты налога в соответствующем прошлом налоговом периоде перерасчет налоговой базы и суммы налога производится за период, в котором были совершены ошибки (искажения) (письма Минфина РФ от 11.08.2011 № 03-03-06/1/476, от 15.03.2010 № 03-02-07/1-105).

Пример. Организация не учла при исчислении базы по налогу на прибыль за 2016 год расходы в виде стоимости ремонта здания кафе, проведенного сторонней организацией в декабре 2016 года, в размере 295 000 руб., в том числе НДС – 45 000 руб. Работы приняты в декабре, однако акт выполненных работ поступил в бухгалтерию в апреле 2017 года.Отчетные периоды по налогу на прибыль – I квартал, полугодие и девять месяцев календарного года. В этом случае расходы в виде стоимости ремонта здания кафе, проведенного сторонней организацией в декабре 2016 года, можно учесть при исчислении базы по налогу на прибыль за полугодие 2017 года, не уточняя данные за 2016 год, но при условии, что по результатам полугодия, а также 2016 года получена прибыль. Если же по итогам полугодия 2017 года и (или) 2016 года получен убыток, организация должна произвести перерасчет налоговой базы за 2016 год.

Представленные рассуждения основаны также на следующей позиции финансистов (Письмо от 13.04.2016 № 03‑03‑06/2/21034).

Организация вправе включить в налоговую базу текущего отчетного (налогового) периода сумму выявленной ошибки (искажения), которая привела к излишней уплате налога в предыдущем отчетном (налоговом) периоде, только в том случае, если в текущем отчетном (налоговом) периоде получена прибыль. Если по итогам текущего отчетного (налогового) периода получен убыток, необходимо произвести перерасчет налоговой базы за период, в котором произошла ошибка.

Объяснение такое. Если в отчетном (налоговом) периоде налогоплательщиком получен убыток, налоговая база в этом периоде признается равной нулю (п. 8 ст. 274 НК РФ), поэтому перерасчет налоговой базы текущего отчетного (налогового) периода невозможен.

Еще один момент, который следует учитывать: заявление о зачете или возврате суммы излишне уплаченного налога, в том числе вследствие перерасчета налоговой базы, может быть подано в течение трех лет со дня уплаты указанной суммы (п. 7 ст. 78 НК РФ). В связи с этим выявленные в результате получения первичных документов в текущем отчетном (налоговом) периоде расходы, относящиеся к прошлым налоговым периодам, могут быть учтены в периоде их обнаружения при условии, что с момента уплаты излишней суммы налога прошло не более трех лет.