И деньги получить, и НДС не переплатить

Алексей Крайнев, эксперт «УНП»

Редакция Налогового кодекса, действующая с 1 января этого года, говорит о том, что налоговая база по НДС определяется, в частности, в момент оплаты или частичной оплаты, поступившей до отгрузки товара, выполнения работ, оказания услуг (п. 1 ст. 167 НК РФ). Кроме того, под обложение НДС попадают и суммы, «иначе связанные с оплатой реализованных товаров (работ, услуг)». Об этом говорится в подпункте 2 пункта 1 статьи 162 НК РФ. Именно об этих положениях НК РФ нужно помнить, включая в договор условия о денежных выплатах. Давайте же разберемся, какие платежи по договору попадают под НДС, а какие нет.

Предоплату под налог?

Начнем с авансов и предварительной оплаты как наиболее распространенного явления. Такие суммы, поступившие к продавцу до отгрузки товаров, согласно положениям статьи 167 НК РФ, должны включаться в налоговую базу в периоде их получения.

Но в то же время статья 167 кодекса говорит о дате определения налоговой базы. Налоговая же база является лишь характеристикой (в данном случае стоимостной) объекта налогообложения (п. 1 ст. 53 НК РФ). То есть налоговая база по определению не может появиться раньше объекта обложения.

Объектом обложения НДС признается, в частности, реализация, то есть переход права собственности на товары (п. 1 ст. 146, ст. 39 НК РФ). Таким образом, до момента перехода права собственности на товар (результат работы или до оказания услуги) налоговая база по НДС возникнуть не может, так как нет объекта налогообложения. Следовательно, включать суммы предоплаты просто некуда.

С задатком спешить не стоит

Под задатком Гражданский кодекс понимает денежную сумму, которую одна из договаривающихся сторон выдает в счет причитающихся с нее по договору платежей другой стороне. Эта сумма, согласно статье 380 ГК РФ, является доказательством заключения договора и обеспечивает его исполнение.

Как видим, основное назначение задатка - подтвердить факт заключения договора. Кроме того, эта сумма служит еще и гарантией выполнения самого договора. Дело в том, что если сторона, давшая задаток, не выполняет свои обязанности по договору (например, не оплачивает товар), то задаток ей не возвращается. Если же свои обязанности нарушила сторона, получившая задаток (к примеру, не отгрузила товар), то она обязана вернуть сумму задатка в двойном размере (ст. 381 ГК РФ). В то же время при соблюдении сторонами условий договора задаток зачитывается в счет платежей по договору.

Таким образом, в момент выдачи основной целью задатка является обеспечение исполнения обязательства. В дальнейшем же он становится частью оплаты по договору. Поэтому задаток будет попадать под НДС только в тот момент, когда он выполнит свою обеспечительную функцию и превратится в часть оплаты за товар. До этого сумму задатка нельзя считать связанной с реализацией.

Деньги и залог несовместимы

Еще более сложная ситуация с залогом. Предметы, переданные в качестве залога, вообще не являются объектом обложения НДС, поскольку при выдаче залога не происходит перехода права собственности. Но в то же время, по мнению ВАС РФ, деньги не могут быть предметом залога. Так что даже если в договоре деньги прямо названы залогом, то правила ГК РФ о залоге все равно не применяются (информационное письмо Президиума ВАС РФ от 15.01.98 № 26).

А значит, при решении вопроса об уплате НДС с этих денег нужно исходить из того, чем в реальности является переданная сумма. Если по своей сути она является частью платы за товары, то нужно применять правила о предоплате и решать вопрос о включении этих сумм в налоговую базу. Если же эти деньги обеспечивают исполнение обязательства стороны по договору и не связаны с оплатой товаров, то объекта НДС не возникает.