Простое товарищество — это крайне полезный инструмент, однако его внедрение имеет нюансы, которые необходимо учитывать. В противном случае возможны негативные последствия, рассказывают эксперты TaxCoach.
Представим ситуацию.
Компания на ОСН производит электрооборудование. Появился новый партнер, который может предоставить собственные и/или арендованные дополнительные производственные мощности, которые позволят существенно расширить объем и ассортимент продукции. Рассчитав все «за» и «против», в качестве оформления отношений с партнером была выбрана конструкция Простого товарищества.
При соблюдении ряда условий (выручка за 9 месяцев текущего года не более 112,5 млн.руб., отсутствие деятельности за рамками простого товарищества, остаточная стоимость ОС, приходящаяся на долю потенциального упрощенца не превышает 150 млн.руб.) организация, являющаяся членом товарищества, может перейти на УСН.
Переход на УСН позволит компании платить налог с дохода по пониженной ставке. В некоторых регионах ставка УСН при объекте «доходы минус расходы» составляет по умолчанию 7% (Свердловская область) или даже 5 % (Тюменская область, Ленинградская область). Это позволит существенно снизить налоговую нагрузку, сохранив при этом возможность выставлять и принимать к вычету НДС.
Но у компании есть основные средства, при приобретении которых в соответствии с законом принят к вычету НДС. Суммы значительные.
В обычной ситуации переход налогоплательщика на УСН приводит к восстановлению сумм налога, пропорционально остаточной стоимости.
Однако смена режима налогообложения в случае заключения договора Простого товарищества имеет свои нюансы, которые позволяют на законных основаниях избежать восстановления НДС.
Это обусловлено следующими особенностями Простого товарищества:
- Деятельность в рамках простого товарищества облагается НДС (ст.174.1 НК РФ) независимо от режимов налогообложения, применяемых товарищами.
- Система налогообложения участников товарищества влияет только на налогообложение доли прибыли от совместной деятельности, распределенной в пользу конкретного участника договора. При этом участники простого товарищества, применяющие УСН, могут выбрать в качестве объекта только «доходы минус расходы» (п. 3 ст. 346.14 НК РФ).
- Передача имущества в качестве вклада в простое товарищество не признается реализацией (ст.39 НК РФ) и, соответственно, не является объектом налогообложения НДС.
В свою очередь, п. 3 ст. 170 НК РФ не содержит указаний на то, что при внесении имущества в качестве вклада по договору простого товарищества необходимо восстанавливать суммы НДС, принятые налогоплательщиком к вычету при его приобретении.
Этот вопрос рассматривался Президиумом Высшего Арбитражного суда РФ в 2010 году (Постановление Президиума ВАС РФ от 22 июня 2010 г. № 2196/10), который подтвердил, что в ст.170 НК РФ нет такого основания восстановления НДС как передача имущества в качестве вклада в простое товарищество. Более того, деятельность в рамках простого товарищества облагается НДС, поэтому нельзя говорить, что после перехода конкретного товарища на УСН имущество перестает использоваться в деятельности, облагаемой НДС.
Налоговый спор состоялся в далеком 2006 году, однако формулировки НК РФ в этой части не изменились.
Рассматриваемое ВАС РФ дело касалось объекта незавершенного строительства. Но позиция в постановлении Президиума ВАС РФ сформулирована таким образом, что позволяет применять ее не только в случаях по внесению в качестве вклада объектов, незавершенных строительством, но и любого другого имущества.
Такого мнения придерживаются арбитражные суды округов и субъектов РФ: в своих решениях суды ссылаются на данную позицию ВАС РФ в делах, которые касаются передачи в совместную деятельность товаров и основных средств.
4. Товарищ сохраняет право смены режима налогообложения после заключения договора Простого товарищества.
Глава 26.2 НК РФ не содержит каких-либо ограничений для перехода на УСН, связанных с участием в Простом товариществе, кроме выбора объекта налогообложения «Доходы минус Расходы».
При этом оснований для восстановления НДС, принятого к вычету по имуществу, ранее внесенному в совместную деятельность, нет:
- имущество уже является общим имуществом товарищей и выбыло из единоличной собственности налогоплательщика;
- имущество используется в деятельности простого товарищества, которая облагается НДС.
НК РФ не предусматривает оснований для восстановления НДС в такой ситуации.
Данное рассуждение в 2018 году нашло поддержку в судах, в том числе в Верховном суде (Постановление Арбитражного суда Уральского округа от 28 апреля 2018 г. № Ф09-1688/18 по делу № А34-8280/2016 (оставлено в силе Определением Верховного Суда РФ от 3 сентября 2018 г. № 309-КГ18-12243).
ФНС в данном процессе не ставила под сомнение то, что переход товарища на УСН уже после начала осуществления совместной деятельности не приводит к обязанности восстанавливать НДС по ранее переданному в ПрТ имуществу. Основной довод налогового органа заключался в недействительности договора простого товарищества.
Существует и противоположная практика. Однако ее анализ подтверждает обозначенные выше доводы. В подобных делах были признаки недобросовестности в действиях налогоплательщика.
Таким образом, основное условие — Договор простого товарищества не должен быть фиктивным, заключенным только «на бумаге». Он должен иметь деловую цель и направлен на повышение прибыли. Товарищи должны реально исполнять договор и вести совместную деятельность.
ФНС на сегодня обладает достаточным набором инструментов, чтобы обнаружить и обосновать фиктивные действия налогоплательщиков.
В нашем примере товарищи должны реально производить электрооборудование совместными усилиями. Их сотрудники должны участвовать в закупе материалов, производстве и реализации продукции.
Для того, чтобы избежать обвинений в фиктивности договора, необходимо соблюсти следующие условия:
1) Реально начать совместную деятельность, при которой суть бизнес-процессов не может остаться прежней. В зависимости от специфики деятельности и вкладов каждого товарища выстраиваются отношения между сотрудниками предприятий, меняются товарно-финансовые потоки и/или расширяется клиентская база и ассортимент товаров или услуг.
В рамках налоговых проверок практически всегда используются показания сотрудников — нынешних или бывших. Согласитесь, что показания подобного рода: «про договор не слышали, работали как работаем» — в ответ на вопрос о сотрудничестве с компанией-партнером делают выигрыш спора маловероятным.
2) Тщательно подготовить текст договора простого товарищества, отразив особенности совместной деятельности, вклада каждого товарища. Договор должен быть подписан в году, предшествующем переходу на УСН.
3) Если вкладом товарища является имущество, его необходимо передать в состав общего имущества товарищей. И если передача такого имущества требует регистрации — должна быть зарегистрирована долевая собственность.
Если товарищ впоследствии планирует переход на УСН, то передача имущества должна состояться до смены режима налогообложения.
При этом товарищи должны оформить акты приема-передачи имущества в качестве вклада по договору ПрТ.
В нашем примере компания должна до окончания года передать основные средства в Простое товарищество. Это оформляется актом, подписанным компанией-товарищем, с одной стороны, и товарищем, ведущим общие дела ПрТ (ТВОД) — с другой.
4) Имущество должно быть поставлено на бухгалтерский учет Простого товарищества, то есть на обособленный бухучет, который ведет ТВОД в отношении операций, осуществляемых в рамках ПрТ.
При этом в бухгалтерском учете самого товарища имущество должно быть списано с соответствующего счета в дебет счета 58 «Финансовые вложения» (субсчет 58-4 «Вклады по договору простого товарищества»). Если речь идет об основных средствах, то их остаточная стоимость списывается со счета 01 «Основные средства» в дебет счета 58 (субсчет 58-4).
Если речь идет о недвижимости, то необходимо зарегистрировать переход права собственности в общую собственность товарищей.
5) Каждый товарищ должен открыть расчетный счет для ведения расчета по операциям в рамках ПрТ. Все расчеты в рамках ПрТ будут осуществляться только через них.
6) Все платежи между товарищами должны оформляться соответствующим образом. То есть в назначении должно быть обязательно указано «Перечисление денежных средств по договору Простого товарищества от ...», «Распределение прибыли в рамках простого товарищества» либо «Оплата по договору Простого товарищества от ...» (если банки будут против предыдущих формулировок).
Ни в коем случае не допускается перечислять «арендную плату», «оплату услуг» или др. товарищам за использование имущества. Это однозначно поставит под сомнение реальность совместной деятельности со всеми вытекающими из этого негативными последствиями.
7) Улучшение финансовых показателей после начала совместной деятельности, ведь ради этого партнерство и затевалось. Прибыль, распределенная в пользу каждого товарища, не должна быть меньше тех показателей, которые были до начала сотрудничества. Это не касается случаев крупномасштабных инвестиций, которые в моменте, безусловно, отрицательно скажутся на чистой прибыли.
Обращаем ваше внимание, что само по себе соблюдение указанных требований в отсутствии реальной совместной деятельности не позволит избежать риска доначисления налогов.
Крайне важна очередность действий:
- Заключение товарищами договора Простого товарищества и начало осуществления совместной деятельности;
- Внесение основных средств в качестве вклада по договору Простого товарищества в текущем году;
- Подача уведомления о применении УСН со следующего года.
Все действия должны быть совершены строго согласно выше указанному порядку. Нарушение очередности приведет к необходимости восстановить НДС.
Таким образом, наличие основных средств у товарища не должно стать препятствием для использования предусмотренного законом инструмента — Простого товарищества, а также всех преимуществ, которые он предоставляет, в том числе возможность применять УСН, сохраняя возможность выставлять и применять к вычету НДС.
Начать дискуссию