Прежде всего напомним, что в НК РФ есть свое определение того, что признается работами или услугами для целей налогообложения, которое в отдельных моментах может не совпадать с критериями из гражданского права.
Так работой для целей налогообложения признается деятельность, результаты которой имеют материальное выражение и могут быть реализованы для удовлетворения потребностей организации и (или) физических лиц. Услугой признается деятельность, результаты которой не имеют материального выражения, реализуются и потребляются в процессе осуществления этой деятельности (ст.38 НК РФ).
Эта статья – продолжение материала о сложностях с НДС в 2019 году.
Сумма НДС исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы по итогам каждого налогового периода применительно ко всем операциям, признаваемым объектом налогообложения, момент определения налоговой базы которых относится к соответствующему налоговому периоду (п.1, 4 ст.166 НК РФ).
Что касается повышения ставки НДС, то Минфин в Письме от 18.12.2018 N 03-07-11/92280 указал, что изменение ставки НДС не изменяет для налогоплательщика момент определения налоговой базы в отношении товаров (работ, услуг), отгруженных (выполненных, оказанных) с 1 января 2019 года на основании договоров, заключенных до указанной даты.
Таким образом, чтобы понять, какую ставку НДС применять, необходимо определить, к какому периоду относится момент исчисления налоговой базы.
Согласно п.1 ст.167 НК РФ моментом определения налоговой базы по НДС при выполнении работ (оказании услуг) признается наиболее ранняя из дат: день передачи работ (услуг) либо день их оплаты (частичной оплаты).
В общем случае документом, подтверждающим передачу заказчику результатов работ (услуг) и, соответственно, факт их выполнения, является акт сдачи-приемки работ (услуг).
В связи с этим фискальные органы разъясняют, что в отношении выполненных работ налоговая база по НДС определяется на наиболее раннюю из дат: дату получения предварительной оплаты (частичной оплаты) либо на дату подписания заказчиком акта сдачи-приемки работ (Письмо ФНС РФ от 04.04.2013 N ЕД-4-3/6048, Письмо Минфина РФ от 23.01.2017 N 03-07-11/2832).
В отношении оказанных услуг Минфин разъясняет, что налоговая база по НДС определяется на наиболее раннюю из дат: дату получения предварительной оплаты (частичной оплаты) либо на дату подписания исполнителем акта оказанных услуг (Письмо от 23.01.2017 N 03-07-11/2832).
Таким образом контролеры отмечают, что для выполненных работ важен факт и дата их приемки заказчиком, а при оказании услуг достаточно подписания акта исполнителем. С чем связана такая разница и всегда ли нужно соблюдать этот порядок, мы рассмотрим далее.
На наш взгляд, позиция фискальных органов в отношении выполненных работ обоснована.
Налоговое определение работ вполне соответствует договору подряда в гражданском праве. Напомним, что по договору подряда одна сторона (подрядчик) обязуется выполнить по заданию другой стороны (заказчика) определенную работу и сдать ее результат заказчику, а заказчик обязуется принять результат работы и оплатить его (п. 1 ст. 702 ГК РФ). Иными словами, предметом договора подряда является выполнение работ с целью достижения определенного договором их результата.
Поскольку результат работ имеет материальное выражение, логично что заказчик должен его принять и удостовериться, что он удовлетворяет требованиям договора. Это также соответствует и положениям ГК РФ в отношении договора подряда (п. 1 ст. 702, п.1 ст. 703. ст. 729 ГК РФ). Кроме того, именно с момента приемки к заказчику переходит риск случайной гибели или случайного повреждения результата выполненной работы (п. 1 ст. 705 ГК РФ)
Документально факт приемки результатов выполненных работ оформляется актом, либо иным документом, предусмотренном сторонами в заключенном ими договоре (п. 1, 2 ст. 720, п. 4 ст. 753 ГК РФ). Поскольку такой документ является основанием для отражения фактов хозяйственной жизни в бухгалтерском и налоговом учете он должен соответствовать требованиям, предъявляемым к первичным документам (ст. 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ «О бухгалтерском учете»).
Таким образом, в целях определения момента исчисления налоговой базы по НДС днем передачи (выполнения) работ признают дату подписания акта сдачи-приемки работ заказчиком, свидетельствующего факт передачи результатов работ от исполнителя заказчику.
Аналогичную позицию поддерживают и суды (например, Постановление Арбитражного суда Уральского округа от 21.06.2018 N Ф09-3648/18 по делу N А76-5014/2017).
В Постановлении от 21.01.2014 N Ф05-16686/2013 по делу N А41-49443/12 ФАС Московского округа также указал, что реализация работ происходит в момент подписания актов о приемке выполненных работ по форме N КС-2. Суд пришел к выводу о том, что налогоплательщик правомерно считал день фактического подписания рассматриваемых актов заказчиком датой приемки работ. Именно в этот момент заказчик принял результат выполненных подрядчиком работ.
Десятый арбитражный апелляционный суд в Постановлении от 18.09.2013 по делу N А41-49443/12 подчеркнул: дата составления акта по форме КС-2 подрядчиком объективно может не совпадать с датой его подписания заказчиком ввиду их территориальной удаленности и необходимости осуществления фактической приемки выполненных работ. Датой приемки работ является дата фактического подписания акта заказчиком, поскольку именно в этот момент можно считать, что заказчик принял результат выполненных подрядчиком работ. В противном случае (если исходить лишь из даты составления форм подрядчиком) выставление счета-фактуры и проводки на счетах бухгалтерского учета будут сделаны на основании ненадлежащим образом оформленных первичных документов, поскольку формы (КС-2 и КС-3) должны быть подписаны обеими сторонами. Таким образом, дата составления документов и дата принятия результатов работ могут не совпадать, но именно дата подписания акта о приемке выполненных работ (КС-2) заказчиком является датой приемки работ по договору.
Отметим, что акт о приемке выполненных работ по форме N КС-2 не предусматривает такого реквизита, как дата подписания документа заказчиком. Поэтому, если подрядчик не попросит эту дату указать, заказчик может ее не проставлять. Тогда формально дата подписания акта заказчиком совпадает с датой составления документа подрядчиком. При отсутствии иных, косвенных подтверждений (например, журналов регистрации корреспонденции, приказов о создании комиссии для приемки объекта, отчетов по командировке и т.п.) доказать, что акт приемки был подписан позднее, сложно как самим сторонам договора, так и контролерам (Постановление Арбитражного суда Уральского округа от 22.08.2017 N Ф09-4216/17 по делу N А60-46558/2016). Это важно учитывать не только в связи с исчислением НДС, но и при отражении операций в учете, а также применительно к моменту перехода рисков.
При этом если результатом выполнения работ являлось создание какого-либо имущества, то момент ввода этого имущества в эксплуатацию заказчиком не влияет на дату возникновения базы по НДС. Даже если результат работ заказчик начал использовать раньше, чем подписал акт приемки, подрядчик начисляет НДС в периоде подписания акта заказчиком.
В отношении строительно-монтажных работ также отметим, что уклонение заказчика от приемки результата работ не препятствует сдаче результата работ подрядчиком в одностороннем порядке.
Заказчик, получивший сообщение подрядчика о готовности к сдаче результата выполненных по договору строительного подряда работ либо, если это предусмотрено договором, выполненного этапа работ, обязан немедленно приступить к его приемке. При отказе одной из сторон от подписания акта в нем делается отметка об этом и акт подписывается другой стороной. Односторонний акт сдачи или приемки результата работ может быть признан судом недействительным лишь в случае, если мотивы отказа от подписания акта признаны им обоснованными (п.4 ст. 753 ГК РФ, Определение Верховного Суда РФ от 04.04.2016 N 307-ЭС16-1620 по делу N А56-57740/2014, от 20.02.2016 N 305-ЭС16-784 по делу N А40-157751/2014 и др.). В частности, заказчик вправе отказаться от приемки результата работ в случае обнаружения недостатков, которые исключают возможность его использования для указанной в договоре строительного подряда цели и не могут быть устранены подрядчиком или заказчиком (п.6 ст.753 ГК РФ).
Однако заказчик должен быть уведомлен подрядчиком о готовности к сдаче работ. Если подрядчик не известил заказчика о завершении работ по договору и не вызвал его для участия в приемке результата работ, подрядчик не может ссылаться на отказ заказчика от исполнения договорного обязательства по приемке работ (Информационное письмо Президиума ВАС РФ от 24.01.2000 N 51). Кроме того, подрядчику необходимо соблюсти установленный гражданским законодательством и положениями договора порядок сдачи-приемки работ, и в том числе направить акт заказчику, поскольку в противном случае у заказчика не возникнет обязанности по оплате таких работ (Постановление АС Московского округа от 28.01.2019 по делу N А41-90984/2017).
Таким образом, акт, оформленный подрядчиком и подписанный им в одностороннем порядке в связи с уклонением заказчика от его подписания, подтверждает выполнение и передачу указанного в нем подрядчиком объема работ до тех пор, пока вступившим в законную силу решением суда этот акт не будет признан недействительным полностью или в части по мотиву обоснованности отказа заказчика от его подписания.
А поскольку строительные работы до момента признания судом недействительными актов приемки выполненных работ по форме N КС-2 считаются переданными заказчику, у подрядчика не имеется правовых оснований для исключения их стоимости из объема реализованных работ, в том числе и для целей налогообложения НДС (Постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 24.11.2011 по делу N А56-5793/2011).
В частности, если договором предусмотрен срок для принятия работ заказчиком, при этом заказчик уклоняется от подписания акта приемки выполненных работ (акт подписан подрядчиком в одностороннем порядке), то датой реализации подрядчиком выполненных работ может быть признана дата окончания срока, установленного договором для приемки заказчиком работ.
Вместе с тем, имеются разъяснения Минфина, согласно которым если заказчик не подписал акт сдачи-приемки работ, но при этом имеется решение суда, из которого следует, что подрядчик исполнил взятые на себя обязательства, днем выполнения работ для целей исчисления НДС следует считать дату вступления в законную силу решения суда/
В связи с этим при решении вопроса о моменте исчисления НДС по выполненным нужно учитывать конкретные мотивы отказа заказчика от подписания акта.
В частности, если заказчик мотивированно отказался от подписания акта, то подрядчик вправе не включать стоимость спорных работ в базу по НДС, пока суд не подтвердит обоснованность его претензий к заказчику (Постановление ФАС Северо-Западного округа от 30.01.2014 N Ф07-10483/2013 по делу N А21-3671/2013). При этом наличие отдельных недостатков в результатах выполненных работ позволяет требовать их устранения, но не дает права отказаться от их приема и оплаты (п.6 ст. 753 ГК РФ, Постановление Президиума ВАС РФ от 27.03.2012 N 12888/11 по делу N А56-30275/2010). Обязанность доказать наличие недостатков возложена на заказчика работ (Постановление Арбитражного суда Дальневосточного округа от 20.02.2017 N Ф03-6636/2016 по делу N А51-12006/2016).
Если же заказчик уклонялся от подписания акта приемки работ и не направлял мотивированный отказ, подрядчик составляет акт в одностороннем порядке и эта дата должна считаться датой передачи (днем выполнения работ) для целей НДС, на которую исчисляется налог (Постановление Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 04.08.2017 N Ф04-2954/2017 по делу N А27-10348/2016, Девятого арбитражного апелляционного суда от 22.07.2016 N 09АП-29376/2016 по делу N А40-226280/15).
Что касается оказания услуг, то здесь тоже не все так однозначно и, на наш взгляд, в первую очередь необходимо исходить из сути самой услуги, а уже затем из порядка документального оформления, предусмотренного договором.
Так для целей налогообложения к услугам относится аренда и лизинг. Их особенностью является то, что они «потребляются» в процессе их «оказания».
Для подтверждения расходов в виде арендных (или лизинговых) платежей, как правило, достаточно договора, акта о передаче имущества арендатору и документов, подтверждающих уплату арендных платежей. Подписывать ежемесячно акты об оказании услуг не требуется, если договором прямо не предусмотрено иное.
Здесь соответствие «качества услуги» условиям договора изначально подтверждает акт приемки объекта аренды арендатором. В процессе аренды конечно могут возникать непредвиденные сложности (например, отдельные случаи ограничения допуска сотрудников или клиентов в арендованное помещение, отключение электроэнергии и т.п.), и если они влекут корректировку арендной платы (либо возмещение ущерба арендатора), то требуют соответствующего документального оформления.
Также исключением из общего правила является договор с переменной частью арендной платы — ее обоснованность нужно подтверждать документально, соответственно потребуются расчет переменной части, акт либо иной аналогичный по смыслу документ, оформленный в соответствии с требованиями ст.9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ.
Для договоров аренды, предусматривающих твердую периодическую сумму арендной платы (ежемесячную. ежеквартальную и т.д.), и не требующих оформления актов приемки оказанных услуг, Минфин неоднократно разъяснял, что если услуги носят длящийся характер, моментом определения налоговой базы по НДС следует считать наиболее раннюю из дат: день оплаты (частичной оплаты) в счет предстоящего оказания услуг либо последний день налогового периода, в котором оказываются эти услуги (Письма Минфина РФ от 28.02.2013 N 03-07-11/5941, от 25.06.2008 N 07-05-06/142, от 04.04.2007 N 03-07-15/47, Письмо ФНС РФ от 28.04.2007 N ШТ-6-03/360@). Ведомство также допускает выставление счетов-фактур по длящимся услугам на конец месяца (Письма Минфина России от 05.06.2018 N 03-07-09/38397, от 22.04.2015 N 03-07-09/22983, от 06.04.2015 N 03-07-14/19170).
Отметим, что этот принцип действует независимо от сроков поступления арендной платы по периодам, установленным договором аренды (Письмо Минфина РФ от 28.02.2013 N 03-07-11/5941).
В случае прекращения арендных отношений в течение месяца налоговая база будет исчисляться на дату прекращения начисления арендных платежей и передачи объекта аренды арендодателю (мы не рассматриваем осложненные варианты, например, когда арендатор отказывается освобождать помещение или наоборот освобожден от уплаты арендной платы).
В отношении переменной части арендной платы действует общий порядок — налоговая база определяется на момент «передачи» услуг по подписанному сторонами акту или иному аналогичному документу.
Таким образом, если не касаться получения авансов, то по аренде и иным аналогичным услугам налоговая база исчисляется:
- на дату подписания акта или иного документа: в отношении переменной части арендной платы;
- на последний день налогового периода (либо последний день каждого месяца), в котором имущество находится в аренде: в отношении твердых периодических сумм арендной платы;
- на дату возврата объекта аренды арендодателю: при прекращении арендных отношений.
Ставка НДС в размере 20% применяется в отношении услуг по предоставлению в аренду имущества, оказываемых после 1 января 2019 года, в том числе на основании договоров, заключенных до указанной даты (п.4 ст.5 Федерального закона от 03.08.2018 N 303-ФЗ, Письмо Минфина России от 10.09.2018 N 03-07-11/64576).
Соответственно ставка НДС применяется та, которая действовала на соответствующую дату определения налоговой базы, независимо от того, когда заключен договор и какая периодичность уплаты арендной платы установлена договором.
Что касается «классических» услуг, признаваемых таковыми не только НК РФ, но и Гражданским кодексом, то и с ними не все однозначно.
Напомним, что по договору возмездного оказания услуг исполнитель обязуется по заданию заказчика оказать услуги (совершить определенные действия или осуществить определенную деятельность), а заказчик обязуется оплатить эти услуги (п.1 ст.779 ГК РФ).
По смыслу статьи 779 ГК РФ услуга в качестве предмета договора неотделима от процесса ее оказания и потребляется в процессе исполнения договора возмездного оказания услуг, следовательно, факт оказания услуг может быть подтвержден также и иными доказательствами, что само по себе не противоречит нормам ГК РФ о подряде и возмездном оказании услуг (Постановление Арбитражного суда Поволжского округа от 07.04.2016 N Ф06-6757/2016 по делу N А57-25082/2014).
Конституционный Суд РФ в Постановлении от 23.01.2007 N 1-П пояснил, что законодатель в пределах предоставленной ему компетенции и с целью определения специфических особенностей данного вида договоров, которые позволяли бы отграничить его от других, в пункте 1 ст.779 ГК РФ предметом данного договора называет совершение определенных действий или осуществление определенной деятельности исполнителем.
Определяя исчерпывающим образом такое существенное условие договора, как его предмет, законодатель не включил в понятие предмета договора возмездного оказания услуг достижение результата, ради которого он заключается. Выделение в качестве предмета данного договора совершения определенных действий или осуществления определенной деятельности обусловлено тем, что даже в рамках одного вида услуг результат, ради которого заключается договор, в каждом конкретном случае не всегда достижим, в том числе в силу объективных причин.
Таким образом, если предметом договора подряда являются работы и сам результат выполненных работ (п.1 ст.702 ГК РФ), то в отношении договора возмездного оказания услуг — это только деятельность или действия исполнителя. Хотя они также могут привести к какому-либо результату, но сам по себе результат не может являться предметом данного типа договора (более того, он может быть и не достигнут по объективным причинам). Это необходимо учитывать сторонам при приемке заказчиком оказанных исполнителем услуг.
Ниже приведены примеры судебных решений, когда результат, желаемый заказчиком, не был достигнут, а услуги суд все же признал оказанными исполнителем:
Постановление ФАС Центрального округа от 02.04.2013 по делу N А68-6489/2012: исполнитель может считаться надлежаще исполнившим свои обязательства по продвижению интернет-сайта в сети интернет при совершении перечисленных в договоре действий или осуществлении определенной договором деятельности.
Постановление ФАС Дальневосточного округа от 24.03.2014 N Ф03-678/2014 по делу N А51-8734/2012: информационно-консультационные услуги, связанные с признанием (переходом) права собственности, в т.ч. с государственной регистрацией права (перехода права) признаны судом оказанными несмотря на то, что в признании права собственности на спорный земельный участок отказано. В частности, при отсутствии условий закона или договора, предусматривающих материальное закрепление предоставленных информации и консультаций, у суда отсутствовали основания для истребования дополнительных доказательств с целью установления конкретного объема консультационных услуг, оказанных в рамках спорного договора.
Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 30.06.2014 по делу N А45-11451/2013: указание в предмете договора определенной деятельности — оказание услуг по обеспечению информационного обмена между медицинскими учреждениями, соответствует толкованию Конституционного Суда РФ о предмете договора возмездного оказания услуг. В этой связи довод заказчика о том, что цель контракта не достигнута, по признанию суда, является несостоятельным, так как предметом контракта являлось само оказание услуг. Довод заказчика о том, что оснований для оплаты работ/услуг не имеется в связи с их некачественностью, судом отклонен, поскольку наличие устранимых недостатков не освобождает заказчика от обязанности оплатить оказанные услуги, но предоставляет ему возможность потребовать либо безвозмездного устранения недостатков, либо соразмерного уменьшения стоимости оказанных услуг, либо возмещения своих расходов на устранение дефектов.
Вместе с тем суды не возражают против того, что обязанности исполнителя по договору возмездного оказания услуг могут включать не только совершение определенных действий (деятельности), но и предоставление их результата заказчику (например, Постановление Арбитражного суда Поволжского округа от 20.07.2018 N Ф06-35020/2018 по делу N А65-28716/2017).
В п.1 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 29.09.1999 N 48 поясняется, что поскольку стороны в силу статьи 421 ГК РФ вправе определять условия договора по своему усмотрению, обязанности исполнителя могут включать в себя также и представление заказчику результата действий исполнителя (письменные консультации и разъяснения по юридическим вопросам; проекты договоров, заявлений, жалоб и других документов правового характера и т.д.).
Если в договоре стороны согласовали достижение определенных результатов деятельности исполнителя и представление заказчику этих результатов в согласованном виде, то при отсутствии доказательств достижения таких результатов и передачи их заказчику исполнителем суды отказывают в оплате, в том числе признают правомерным возврат неотработанного аванса (Определение ВАС РФ от 21.11.2012 N ВАС-15102/12 по делу N А40-122350/11-162-878).
В этом смысле интересно Постановление Президиума ВАС РФ от 24.01.2012 N 11563/11 по делу N А41-27081/10, где рассматривался спор по договору об оказании информационных и консультационных услуг по оформлению документов, направляемых страховщику для получения страхового возмещения по договорам страхования в связи с наступлением данного страхового случая. Несмотря на то, что заказчик получил страховое возмещение (с помощью третьего лица) суды отказали исполнителю во взыскании с заказчика оплаты.
Основанием стало то, что доказательства осуществления действий (деятельности), а также доказательства результата действий, следствием которых стала выплата страхового возмещения, не представлялись исполнителем ни заказчику, ни в суд. Таким образом, исполнитель не подтвердил соответствующими доказательствами, что именно его действия (деятельность) привели к достижению результата, предусмотренного договором.
Если подвести итог, то в отношении услуг необходимо в каждом конкретном случае анализировать условия заключенного сторонами договора.
В случае, когда договором определен его предмет как деятельность или действия исполнителя, суды указывают на то, что в этом случае исполнитель гарантирует лишь приложение максимальных усилий, но не гарантирует их результат. Если стороны кроме этого определили предоставление согласованного результата заказчику, то исполнитель также гарантирует достижение определенного результата (Постановление Президиума ВАС РФ от 24.01.2012 N 11563/11 по делу N А41-27081/10).
Эти условия оказывают влияние и на процедуру приемки оказанных исполнителем услуг.
В тех случаях, когда договор предусматривает передачу согласованного сторонами результата оказанных услуг, на наш взгляд, момент исчисления налоговой базы будет определяться по дате приемки заказчиком этих услуг (и их результата). Для целей бухгалтерского и налогового учета факт приемки должен быть оформлен документально — актом либо иным аналогичным по смыслу документом, соответствующим требованиями ст.9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ. Соответственно на дату принятия услуг (и их результата) по акту определяется и применимая ставка НДС, независимо от того, в каком периоде исполнитель выполнял действия, предусмотренные договором.
Этот же порядок может быть применим и в ситуации, когда в договоре прямо указано, что услуги признаются оказанными на дату подписания акта обеими сторонами.
Если же для заказчика в силу характера услуг важен сам процесс их оказания, а услуги фактически потребляются в процессе их оказания, то при отсутствии у заказчика в процессе потребления услуг претензий в отношении их качества, акт приемки носит скорее формальный характер. В этом случае налоговая база исчисляется исполнителем на дату подписания исполнителем акта оказанных услуг (о чем и говорит Минфин в Письме от 23.01.2017 N 03-07-11/2832).
Для услуг, оказываемых в течении длительного времени (более одного налогового периода по НДС) мы считаем возможным руководствоваться порядком, аналогичным рекомендуемому фискалами для арендных отношений, и в частности определять налоговую базу на последнее число налогового периода (либо месяца). Аналогичные разъяснения ранее давал для услуг и Минфин в Письме от 25.06.2008 N 07-05-06/142 (разъясняя срок выставления счетов-фактур по НДС при оказании услуг в течение длительного времени), а также ФНС в Письме от 21.10.2013 N ММВ-20-3/96@ (разъясняя порядок применения УПД).
Позицию Минфина в отношении длящихся услуг поддерживают и суды.
В Постановлении Девятого арбитражного апелляционного суда от 25.05.2015 N 09АП-1913/2015-АК по делу N А40-75833/14 отмечено, что в целях начисления НДС под днем отгрузки услуг следует понимать день их оказания. При этом по услугам, которые оказываются в течение более чем одного налогового периода по НДС, носят длящийся характер и оказываются фактически каждый день, составление акта об оказании услуг для целей налогообложения не является обязательным. А сам факт заключения договора подтверждает оказание услуг в течение оговоренного в нем срока. НДС должен исчисляться по завершении каждого месяца или квартала. Со своей стороны, отметим, что это справедливо при отсутствии у заказчика претензий в отношении качества оказываемых услуг.
ФАС Западно-Сибирского округа в Постановлении от 04.07.2012 по делу N А27-12527/2011 установил, а налогоплательщик не оспаривал, что услуги по договору оказывались ежемесячно, носили длящийся характер, в связи с чем налогоплательщик обязан был включать стоимость услуг в налогооблагаемую базу по НДС по итогам каждого налогового периода при фактической реализации услуг. В таких условиях подписание акта в конце года не свидетельствует об оказании услуг лишь в четвертом квартале.Определением ВАС РФ от 18.10.2012 N ВАС-12920/12 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ.
Таким образом, на наш взгляд, не принимая во внимание получение авансов, по услугам налоговая база исчисляется:
- на дату подписания акта (или иного документа) исполнителем: в отношении услуг, потребляемых заказчиком в процессе их оказания исполнителем;
- на последний день налогового периода (либо последний день каждого месяца), в котором оказывались услуги: в отношении услуг длящегося характера, потребляемых заказчиком в процессе их оказания исполнителем;
- на дату подписания акта (или иного документа) заказчиком: в отношении договоров в которых стороны определили не только предмет договора (как деятельность или действия исполнителя), но и установили обязанность исполнителя по предоставлению согласованного результата заказчику.
Поскольку однозначных норм что признавать моментом передачи услуг заказчику налоговое законодательство не содержит, мы рекомендуем все спорные моменты согласовывать непосредственно в договоре.
В заключение напомним, что заказчик имеет право на вычет НДС, предъявленного ему подрядчиком (исполнителем, арендодателем и т.п.), только при наличии счета-фактуры (п. 1, 2 ст.169, п.1 ст.172 НК РФ).
Без счета-фактуры воспользоваться вычетом нельзя, даже если отсутствие счета-фактуры связано с судебным разбирательством. На это обратил внимание и Минфин в Письме от 18.08.2017 N 03-07-11/53086: принятие к вычету сумм НДС заказчиком в отношении работ, признанных выполненными по решению суда, без выставленных подрядчиком счетов-фактур, НК РФ не предусмотрено.
Начать дискуссию