Освобождение от уплаты НДС

Балдина С.В., генеральный директор ООО «Центр финансовых экспертиз Северо-Запад»
Мухин М.С., начальник управления ФСКН России

Выручка от реализации товаров (работ, услуг) в различных положениях главы 21 НК РФ выступает в качестве условия для принятия того или иного налогово-управленческого решения. В первую очередь, это касается условий получения освобождения от исполнения обязанностей налогоплательщика, определения налогового периода, а также определения срока уплаты налога.

До вступления в силу Закона № 119-ФЗ рассчитывать на получение освобождения от уплаты НДС, использование квартала в качестве налогового периода с поквартальной же периодичностью уплаты налога могли только те, чья выручка от реализации товаров без учета НДС не превышала 1 миллиона рублей (за различные временные промежутки). С 1 января 2006 года эта сумма удваивается, что, безусловно, носит позитивный характер.

Особой оговорки требует поправка в пункт 1 статьи 145 НК РФ, касающаяся получения освобождения от обязанностей налогоплательщика. Как следует из данной нормы, соответствие претендента на освобождение требованию по размеру выручки от реализации товаров (работ, услуг) определяется по показателю за три предшествующих последовательных календарных месяца.

Уже сейчас можно спрогнозировать споры между налогоплательщиками и налоговыми органами по поводу того, какие три месяца станут первыми для применения нового, двухмиллионного размера выручки от реализации товаров (работ, услуг): с октября-ноября 2005 года или с января-марта 2006 года. Во всяком случае, на это указывает опыт толкования пункта 1 статьи 145 НК РФ после опубликования главы 21 Кодекса во второй половине 2000 года и в начале 2001 года. Позиции правоприменителей по данному поводу разделились предельно радикально.

Первая точка зрения сводилась к тому, что основой для определения размера выручки на предмет соответствия требованиям пункта 1 статьи 145 НК РФ являются данные о реализации товаров (работ, услуг) за январь-март 2001 года. Такое мнение было высказано, в частности, советником налоговой службы I ранга Л. Паниной в «Финансовой газете»: «Освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика по уплате налога предоставляется с 1 апреля 2001 г. на основании данных о его деятельности за январь - март 2001 г.»

Аналогичные разъяснения давались в многочисленных разъяснениях и других работников налоговых органов.

В то же время Департамент налоговой политики Минфина России в письме от 19.04.2001 № 04-03-11/71 занял прямо противоположную позицию: «Согласно статье 31 Федерального закона от 5 августа 2000 г. N 118-ФЗ "О введении в действие части второй Налогового кодекса Российской Федерации и внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации" часть вторая Кодекса применяется к правоотношениям, регулируемым законодательством о налогах и сборах, возникшим после введения ее в действие. В связи с этим положения главы 21 "Налог на добавленную стоимость" части второй Кодекса применяются к правоотношениям, возникшим после 1 января 2001 года. При этом данной главой Кодекса календарные ограничения при применении нормы, установленной статьей 145 Кодекса, не предусмотрены.

Таким образом, освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой налога на добавленную стоимость, возможно предоставлять с 1 января 2001 года на основании данных об объеме выручки, начиная с октября 2000 года».

Казалось, разрешить ситуацию поможет судебно-арбитражная практика. Увы, но в постановлениях федеральных арбитражных судов округов позиции судей буквально раскололись подобным же образом.

Часть судов сочла правильным толкование, предложенное налоговыми органами (базовый показатель – выручка за январь-март 2000 года):

• Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа (постановление от 31.05.2001 № 419/5);
• Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа (постановление от 02.07.2001 № Ф08-1934/2001);
• Федеральный арбитражный суд Центрального округа (постановление от 20.06.2001 № А14-1530-01/51/25).

Другая часть судов заняла позицию, подобную озвученной Минфином России:

• Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа (постановление от 03..09.2001 № Ф04/2562-771/А46-2001);
• Федеральный арбитражный суд Московского округа (постановление от 14.06.2001 № КА-А40/2805-01);
• Федеральный арбитражный суд Поволжского округа (постановление от 24.07.2001 № А72-1573/2001-Кд117);
• Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа (постановление от 09.06.2001 № А05-2036/01-153/14);
• Федеральный арбитражный суд Уральского округа (постановление от 31.07.2001 № Ф09-1669/01АК).

Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа в одном постановлении поддержал первую точку зрения (от 31.05.2001 № 419/5), а в другом – вторую (от 05.11.2001 № А74-1593/01-К2-Ф02-2620/01-С1).

На наш взгляд, предпочтительнее выглядит вторая точка зрения, поддержанная большинством арбитражных судов кассационной инстанции и наиболее четко изложенная в постановлении Федерального арбитражного суда Московского округа от 14 июня 2001 г. N КА-А40/2805-01: «Поскольку обязанность, связанная с исчислением и уплатой НДС, возникла у истца с 1 января 2001 года, то он имеет право на освобождение от исполнения этой обязанности, исходя из расчетов налога за три предшествующих последовательных календарных месяца.

Доводы налоговой инспекции в кассационной жалобе о том, что правоотношения инспекции и предпринимателя в части освобождения от уплаты налога возникли после 1 января 2001 года, в связи с чем он может воспользоваться освобождением только после истечения срока, установленного ст. 145 НК РФ, то есть после истечения 3-х месяцев, а именно:  с 1 апреля 2001 года, ошибочны.

Право на освобождение от обязанности налогоплательщика, связанной с исчислением и уплатой налога на добавленную стоимость, возникло после введения в действие ч. 2 Налогового кодекса РФ. Основанием возникновения этого права являются правоотношения (хозяйственные операции), возникшие до введения в действие ч. 2 НК РФ.

То обстоятельство, что обязанности, связанные с исчислением и уплатой налога на добавленную стоимость у истца возникают из правоотношений, возникших с 1 января 2001 года, не является препятствием для осуществления права истца на освобождение от этих обязанностей по основаниям, возникшим до 1 января 2001 года.

Условия, необходимые для освобождения налогоплательщика от обязанностей, не поставлены в зависимость от времени введения в действие ч. 2 Налогового кодекса РФ».

Указанный вывод в отношении прежней редакции пункта 1 статьи 145 НК РФ может иметь значение и для новой редакции данной нормы. Во всяком случае, налогоплательщики, у которых выручка от реализации товаров (работ, услуг) за октябрь-декабрь 2005 года превысила 1 миллион рублей, но не более 2 миллионов рублей, вправе получить освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика НДС.

Подробнее о проблемах, связанных с освобождением от уплаты НДС, и их решении Михаил Мухин расскажет 20 июня на семинаре «ОСОБЕННОСТИ РАСЧЕТОВ ПО НДС В 2006 ГОДУ. НДС ПРИ ЭКСПОРТЕ»Записаться на семинар можно по телефону: 8 (495) 657-85-33