Приказом Минфина России от 17.09.2020 № 204н утвержден Федеральный стандарт бухгалтерского учета 26/2020 «Капитальные вложения». Он вступает в силу с 01.01.2022. Однако организация может принять решение о его применении до указанного срока, то есть и с 2021 года.
Подробный анализ ФСБУ в целом в рамках только одной (и ограниченной по объему) статьи провести довольно сложно.
Поэтому сейчас остановимся только на одной проблеме, решение которой до настоящего времени доставляло немало хлопот столкнувшимися с ней организациями.
Итак, организация решила возвести на своей территории новое здание производственного назначения, которое, после завершения строительства, будет признано объектом основных средств.
Но эта территория (как и город Москва) не резиновая, и свободного места под новый объект чаще всего не найти.
Умный мальчик дядя Фёдор в своё время верно заметил: чтобы купить что-нибудь нужное, надо сначала продать что-нибудь ненужное. То есть чтобы построить что-нибудь новое, надо сначала снести что-нибудь старое.
Поэтому перед началом работ по новой стройке — разработке проекта, получению всей разрешительной и согласовательной документации, заключению договоров с проектировщиками, подрядчиком и т. д. — необходимо озаботиться и правильным документальным оформлением работ по ликвидации старья, находящегося на этом на месте.
По времени и стоимости они (работы по сносу) могут быть довольно существенными. А вот источник их финансирования (увеличение первоначальной стоимости строящегося объекта или текущие расходы) до настоящего времени однозначно определен не был.
Неопределенности в этом вопросе добавил и Градостроительный кодекс (далее — ГСК РФ).
Согласно п. 8 ст. 55.30 ГСК РФ работы по полному или частичному сносу объекта признаются составной частью работ по его реконструкции или возведению на этом месте нового здания (сооружения).
Отсюда возникало мнение, (которое мы также поддерживали), что все затраты по ликвидации основного средства, связанные с освобождением места под новое строительства, включаются в затраты по возведению этого самого нового объекта.
Но тут пришел лесник вышел ФСБУ 26/2020 и всё разъяснил.
Согласно подп. «к» п. 16 этого ФСБУ в капитальные вложения, то есть в первоначальную стоимость будущего объекта основных средств не включаются затраты на перемещение, ликвидацию ранее использовавшихся основных средств организации, независимо от того, являются ли такие перемещение, ликвидация необходимыми для осуществления капитальных вложений.
Таким образом, при ликвидации старого объекта, на месте которого потом начнётся строительство нового все затраты на снос следует признать расходами того периода, в котором этот процесс будет считаться завершенным.
Документальным подтверждением этого следует считать дату составления соответствующего первичного документа, подтверждающего факт свершившегося события.
Старое здание (с вероятностью больше 90%), в соответствии с действующим законодательством стояло на кадастровом учете. Значит, подтверждением его ликвидации будет служить акт, составленный кадастровым инженером. Этот документ и служит основанием для снятия ликвидированного объекта с кадастрового учета.
К такому выводу пришла Судебная коллегия по экономическим спорам ВС РФ в своём Определении от 20.09.2018 № 305-КГ18-9064 по делу № А40-154449/2017 (Определение было доведено до сведения налоговиков письмом ФНС России от 24.09.2018 № БС-4-21/18577)
Суды в дальнейшем также стали принимать решения согласно указанному Определению (Постановление Арбитражного суда Московского округа от 29.10.2018 № Ф05-9950/2018 по делу № А40-185049/2017, Постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 14.11.2018 № 14АП-3802/2018 по делу № А44-8705/2017, Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 14.12.2018 № 09АП-29822/2018 по делу №N А40-237259/17 и ряд других).
Таким образом, именно на дату акта кадастрового инженера здание подлежит исключению из регистров бухгалтерского учета.
Где собирать затраты на ликвидацию, если этот увлекательный процесс (ломать — не строить) продолжался не неделю-две, а несколько дольше (месяц-полтора-два), да еще и был начат в последние месяцы (ноябре-декабре) одного года, а завершен в первые месяце (январе-феврале) года следующего?
По нашему мнению, можно завести отдельный субсчет к счету 08 «Вложения во внеоборотные активы», тем более что регистры аналитического учета на нем позволят наиболее подробно отразить все понесенные затраты. Можно также воспользоваться и самым любимым счетом советского российского, то есть счетом 76.
Таким образом, сам процесс ликвидации отразится записями:
Дебет счета 08 (76) Кредит счетов 60, 76, 70, 69 и др.
Предъявленный подрядчиком-киллером ликвидатором налог на добавленную стоимость принимается к вычету (п. 6 ст. 171 НК РФ):
Дебет счета 19 Кредит счета 60;
Дебет счета 68-02 Кредит счета 19.
И на дату официального подтверждения ликвидации объекта понесенные затраты признаются расходами:
Дебет счета 91-2 Кредит счета 08 (76).
На эту дату списывается и стоимость объекта:
Дебет счета 01 (субсчет «Выбытие») Кредит счета 01;
Дебет счета 02 Кредит счета 01 (субсчет «Выбытие»).
Если объект еще не был полностью самортзирован (решение его снести было принято до истечения срока полезного использования), остаточная стоимость также признается расходами:
Дебет счета 91-2 Кредит счета 01 (субсчет «Выбытие»).
Для целей налогообложения прибыли всё то же самое.
Как было сказано чуть выше, НДС предъявленный подрядчиком при ликвидации объекта капитального строительства (в том числе и объекта основных средств), принимается к вычету.
Закрытый перечень затрат на капитальные вложения, то есть на строительство объектов основных средств ни подп. 5 п. 1 ст. 270 НК РФ, ни ст. 257 НК РФ не установлен. Следовательно, организация не то, что имеет право, а обязана формировать стоимость возводимого объекта по правилам бухгалтерского учета (п. 1 ст. 11 НК РФ).
Расходы на ликвидацию объекта основных средств, как внереализационные расходы, уменьшают налогооблагаемую прибыль (подп. 8 п. 1 ст. 265 НК РФ). В этом же подпункте прямо сказано, что остаточная стоимость ликвидированного объекта также признается внереализационным расходом.
Так что никаких проблем при ликвидации объекта основных средств для высвобождения места под строительство нового возникнуть не должно.
А вот если ликвидируется недострой, который по каким-либо причинам не был принят к учету, как объект основных средств (объект амортизируемого имущества), то картинка будет несколько другая.
По нашему мнению, в этой ситуации все затраты на ликвидацию незаконченных капитальных вложений, равно как и их стоимость (застройщик, он же инвестор, он же законный владелец будущего объекта основных средств) будет вынужден признать новыми кап. вложениями, то есть включить в первоначальную стоимость возводимого на этом месте нового объекта.
Согласны с тем, что оформление всей разрешительной документации и заключение договора с подрядчиком что в предыдущей ситуации, что в рассматриваемой с точки зрения ГСК РФ и ГК РФ ничем не отличаются.
Однако ФСБУ 26/2020 никак не выделяет затраты на подготовку строительной площадки под новое строительство путем ликвидации находящегося на этом месте брошенного давно тому назад недостроя, который и не был введен в состав основных средств, а так и висел на 08 счете. Следовательно, эти затраты признаются неотъемлемой частью новой стройки и включаются в стоимость нового объекта.
Для целей налогообложения прибыли по тому же подп. 8 п. 1 ст. 265 НК РФ затраты на ликвидацию незавершенки можно признать внереализационными расходами, а вот ее стоимость, по мнению налоговиков — нет (письмо ФНС России от 27.08.2018 № СД-4-3/16501@, письмо Минфина России от 14.03.2019 № 03-07-11/16750).
И для того, чтобы не плодить еще больше разниц между бухгалтерским и налоговым учетом, считаем, что стоимость возводимого объекта нужно определять в обеих случаях одинаково.
Хотя возможен (в теории) и следующий вариант.
В регистрах бухгалтерского учета и затраты на ликвидацию и стоимость ликвидируемой рухляди отнести на счет 08.
Для целей налогообложения прибыли затраты на ликвидацию признать внереализационными расходами текущего периода, а стоимость самой незавершенки включить в первоначальную стоимость возводимого объекта амортизируемого имущества.
В итоге будем иметь разную первоначальную стоимость объекта, разные суммы амортизации с возникновением временной разницы и возможное недоумение со стороны налоговиков, которым не раз придется объяснять смысл этой комбинации.
Выбор, как всегда, за руководством организации.
Начать дискуссию