Подходит к концу отчетный год. Пора подумать об учетной политике. А в ней важно, чтобы бухгалтерский и налоговый учет максимально совпадали.
Н.А. Габец, эксперт АГ «РАДА»
Бухгалтер c кий учет становится сложнее год от года. Минфин изобретает все новые ПБУ. Чего стоит одно только ПБУ 18/02, которое ввело в лексикон бухгалтера постоянные и временные разницы, налоговые обязательства и налоговые активы! А тут еще налоговый учет вести надо. И поскольку мало какая фирма может позволить себе штатного специалиста по налоговому учету, бухгалтеру приходится все делать самому. Поэтому без трудосберегающих технологий ему не обойтись.
А что может сберечь время и силы бухгалтера лучше, чем разумная учетная политика фирмы! В ней наряду с экономией налогов важную роль играет единство бухгалтерского и налогового учета. К сожалению, поставить между ними знак равенства можно далеко не всегда. Но, например, учесть одинаково товары – вполне реально.
В бухучете
Эта проблема касается многих, поскольку среди российских фирм – большинство торговые. Производители помимо собственной продукции тоже зачастую продают сопутствующие товары. А вот принимать их к учету организациям приходится в разной оценке.
Цены, которые указаны в накладной, включаются в себестоимость товаров как в бухгалтерском, так и в налоговом учете. Сложности создают прочие затраты по заготовке и доставке товаров. К ним относятся ввозные таможенные пошлины, транспортные расходы (если они не включены в цену приобретения товаров), комиссионные вознаграждения посредникам, страховка, проценты по кредитам банка или поставщика. Если сотрудник ездил за товарами в другой регион, то и его командировочные надо учесть в стоимости товаров.
В бухгалтерском учете подобные затраты включаются в фактическую себестоимость товаров. Таковы требования пунктов 5 и 6 Положения по ведению бухгалтерского учета «Учет товарно-материальных ценностей» ПБУ 5/01, утвержденного приказом Минфина от 9 июня 2001 г. № 44н.
В налоговом учете
Весьма распространено мнение, что в налоговом учете себестоимость товаров складывается точно так же. Ведь согласно пункту 2 статьи 254 Налогового кодекса, стоимость товарно-материальных ценностей определяется исходя из цен их приобретения. Она включает комиссионные вознаграждения, ввозные таможенные пошлины и сборы, расходы на транспортировку и иные затраты, связанные с их покупкой.
На самом деле это правило относится только к материалам и основным средствам. О том, как учитывать товары, сказано в подпункте 3 пункта 1 статьи 268 кодекса. Он разрешает уменьшать доходы от реализации товаров на стоимость их приобретения.
Порядок формирования этой стоимости определен статьей 320 Налогового кодекса. Но и здесь прямого определения ее вы не найдете. А вот расходы по хранению, обслуживанию и транспортировке товаров кодекс однозначно относит к издержкам обращения. Причем их покупная стоимость сюда не входит. Окончательно точку в этом вопросе поставило МНС. В письме от 5 сентября 2003 года № ВГ-6-02/945 чиновники еще раз уточнили, что для налогового учета покупная стоимость товаров равна контрактной (договорной) цене их приобретения.
Налоговый кодекс делит все затраты на прямые и косвенные. К первой группе относятся покупная стоимость товаров и расходы на их доставку до склада, если они не включены в цену покупки. Обратите внимание, что транспортные расходы списываются по среднему проценту пропорционально списанию товаров.
Сумму транспортных расходов, которую нужно списать в конце месяца, рассчитывают по формуле:
Остаток транспортных расходов на начало месяца + Полученные транспортные услуги за месяц |
: |
Дебетовое сальдо счета 41 на начало месяца + Оборот по дебету счета 41 за месяц |
х |
Кредитовый оборот по счету 41 за месяц |
= |
Сумма транспортных расходов к списанию |
Помимо транспортных и внереализационных все остальные затраты в налоговом учете считаются косвенными и полностью относятся на расходы текущего месяца.
Курс на сближение
Избежать двойного стандарта в учете товаров можно, если по бухгалтерии тоже оценивать их в контрактных ценах. Для прочих расходов придется использовать балансовые счета 15 и 16.
В дебет счета 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей» в этом случае списываются все расходы по приобретению товаров: стоимость по накладной, ввозные таможенные пошлины, транспортные расходы и прочие. Таким образом, будет сформирована фактическая себестоимость товаров в соответствии с ПБУ 5/01.
С кредита счета 15 стоимость по учетным (контрактным) ценам списывается в дебет счета 41 «Товары». При таком подходе и в бухгалтерском, и в налоговом учете они будут числиться в одинаковой оценке. Остается лишь выбрать и зафиксировать в учетной политике единый метод списания товаров: ФИФО, ЛИФО, по средней стоимости или по стоимости каждой единицы.
При этом на счете 15 образуется остаток. Он показывает отклонение учетной (договорной) стоимости товаров от фактической. Остаток списывается в дебет счета 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей». Однако списать этот «хвост» сразу не получится. Процедура осложняется наличием транспортных затрат. Без них остаток можно было бы целиком отнести на расходы текущего месяца. В налоговом учете это будут косвенные расходы, а в бухгалтерском – расходы на продажу. Они отражаются по дебету счета 44.
Для расчета списания отклонений используют формулу:
Дебетовое сальдо по счету 16 на начало месяца + Оборот по дебету счета 16 за месяц |
: |
Дебетовое сальдо счета 41 на начало месяца + Оборот по дебету счета 41 за месяц |
х |
Кредитовый оборот по счету 41 за месяц |
= |
Сумма отклонений к списанию |
Но поскольку у транспортных затрат особый порядок списания, придется отслеживать их отдельно. Для этого лучше открыть специальный субсчет к счету 15 «Транспортные расходы». Небольшие фирмы, у которых относительно мало операций, могут обойтись и без него. Однако в любом случае такой порядок списания затрат тоже нужно отразить в учетной политике фирмы.
Например, это может выглядеть так:
|
В бухучете при оприходовании товаров используются следующие проводки:
Дебет 41 Кредит 15
– оприходованы на склад товары по учетной (контрактной) цене;
Дебет 15 Кредит 60, 71, 76
– отражена фактическая себестоимость товаров на основании документов поставщика, транспортной организации, подотчетного лица, посредника, таможни и т. д.;
Дебет 19 Кредит 60, 71, 76
– принят к учету НДС по товарам, а также работам и услугам, связанным с их приобретением;
Дебет 16 Кредит 15
– списано превышение фактической себестоимости товаров над их учетной ценой;
Дебет 44 (90-2) Кредит 16
– списано отклонение в стоимости проданных товаров.
Если сальдо по счету 16 кредитовое, то оно списывается сторнировочной проводкой:
|
Как отразить в учете покупку товаров, покажет пример.
Пример
ООО «Музыка» отражает стоимость товаров по учетным ценам. На 1 октября 2003 года у фирмы в учете числились:
– остаток товаров на складе (счет 41) – 40 000 руб.;
– дебетовое сальдо по счету 16 – 5000 руб.
Остатка транспортных расходов у фирмы нет.
В октябре «Музыка» оприходовала товары. По накладным поставщика их договорная стоимость составила 108 000 руб. (в том числе НДС – 18 000 руб.). Транспортная компания доставила товары за 12 000 руб. (включая НДС – 2000 руб.). В октябре реализовано товаров на сумму 120 000 руб. в учетных ценах.
В учете бухгалтер фирмы сделал следующие проводки:
Дебет 41 Кредит 15
– 90 000 руб. (108 000 – 18 000) – приняты к учету товары по договорным ценам;
Дебет 15 Кредит 60
– 90 000 руб. (108 000 – 18 000) – оприходованы товары в ценах поставщика;
Дебет 19 Кредит 60
– 18 000 руб. – учтен НДС по оприходованным товарам;
Дебет 15 Кредит 76
– 10 000 руб. (12 000 – 2000) – получены транспортные услуги по доставке товаров;
Дебет 19 Кредит 76
– 2000 руб. – учтен НДС по транспортным услугам;
Дебет 16 Кредит 15
– 10 000 руб. (100 000 - 90 000) – отражено отклонение в стоимости товаров;
Дебет 44 Кредит 41
– 120 000 руб. – списана себестоимость проданных товаров.
Сумму отклонений, которую нужно списать на расходы от продажи (счет 44), бухгалтер рассчитал так:
(5000 руб. + 10 000 руб.) : (40 000 руб. + 90 000 руб.) х 120 000 руб. = 13 846,15 руб.
Сумма отклонений списана проводкой:
Дебет 44 Кредит 16
– 13 846,15 руб. – списано отклонение в стоимости товаров.
– конец примера–
Преимущество данного способа учета товаров состоит не только в сближении налогового учета с бухгалтерским. В связи с тем, что расчетные документы по всем услугам на покупку товаров поступают на фирму в разное время, это очень затрудняет их учет обычным способом. А при данном подходе главное – иметь на руках приходную накладную. Остальные затраты можно учитывать по мере поступления документов. Кроме того, распечатки по счетам 15 и 16 послужат вам в качестве регистров налогового учета. Так что их не придется создавать специально.
Если сгруппировать расходы на продажу по разделам, которые приведены в налоговой декларации по прибыли, то распечатки счета 44 в аналитике тоже послужат вам налоговыми регистрами. При этом все сверхнормативные затраты (на рекламу, командировочные, представительские) лучше выделить на отдельный субсчет. Они не будут уменьшать облагаемую налогом прибыль фирмы.
Начать дискуссию