Первый спор по налоговой реконструкции после «письма года» налоговиков по ст.54.1: какие нужно сделать выводы

Приводим подробный обзор знаменитого «дела Мэри».

Определение ВС РФ № 309-ЭС20-23981 от 19.05.2021 по делу № А76-46624/2019.

Фабула дела

По итогам проведения в отношении ООО «Фирма «Мэри» налоговой проверки за 2014-2016 годы ИФНС России по Центральному району г. Челябинска доначислила Обществу НДС и налог на прибыль организаций в общей сумме 48 млн руб., пени в размере 35,5 млн рублей, а также штраф в размере 10,3 млн рублей.

Как следует из материалов дела, Общество в целях транспортировки готовой продукции (хлебобулочных и кондитерских изделий) заключило договоры на оказание транспортных услуг с тремя юридическими лицами (контрагенты 1-го звена) и впоследствии учло соответствующие суммы расходов по налогу на прибыль, а также вычеты по НДС.

В ходе выездной налоговой проверки налоговики установили, что фактически перевозку указанной продукции Общество осуществляло своими силами, а также с помощью физлиц (собственников транспорта), заключивших договоры аренды транспортного средства с экипажем с контрагентами Общества 2-го звена.

В связи с перечисленными обстоятельствами ИФНС сделала вывод о создании Обществом формального документооборота для получения необоснованной налоговой выгоды — и, как следствие, Обществу в полном объеме отказано в учете вычетов по НДС и расходов по налогу на прибыль.

Позиция налогоплательщика

Обратившись с заявлением в арбитражный суд о признании решения инспекции недействительным, Общество в качестве обоснования своей позиции заявило следующие доводы:

1. Основной целью совершения сделок с контрагентами 1-го звена являются реальные хозяйственные отношения, при этом обязательства по сделкам исполнены лицами, которым переданы обязательства по исполнению сделок.
2. Налоговым органом не установлены обстоятельства взаимозависимости, подконтрольности, согласованности Общества с контрагентами 2-го и последующих звеньев.
3. Договоры, заключенные Обществом с контрагентами 1-го звена, соответствуют требованиям гражданского законодательства, а вывод налогового органа об организации доставки продукции силами самого налогоплательщика является необоснованным.
4. Со стороны спорных контрагентов все документы подписаны руководителями, которые подтвердили хозяйственные взаимоотношения с ООО «Фирма «Мэри».
5. Отсутствие штатной численности работников у контрагентов 1-го звена не опровергает факт оказания указанными контрагентами транспортных услуг.
6. В показаниях свидетелей имеются неточности и противоречия, которые Инспекция трактует в свою пользу.
7. Довод о взаимозависимости Общества и спорных контрагентов не может служить основанием для отказа в применении налоговых вычетов и уменьшения расходов, поскольку Инспекция не доказала, что указанное обстоятельство повлияло на налоговые обязательства Общества.
8. Должная осмотрительность и осторожность Обществом проявлена.

Позиция налоговиков

1. В ходе выездной налоговой проверки Общества установлена совокупность обстоятельств, свидетельствующая об отсутствии сделок ООО «Фирма «Мэри» с контрагентами первого звена по оказанию последними услуг по доставке производимой Обществом продукции (хлебобулочные и кондитерские изделия) до торговых точек:
   • у контрагентов 1-го звена отсутствуют основные средства, недвижимое имущество, производственные активы, складские и офисные помещения, земельные участки, транспортные средства, необходимые для осуществления реальной финансово-хозяйственной деятельности;
   • также контрагенты 1-го звена не располагали собственными транспортными средствами для оказания услуг по доставке готовой продукции до торговых точек, в организациях отсутствовали необходимые для осуществления деятельности трудовые ресурсы;
   • фактически транспортные услуги оказаны физическими лицами — собственниками транспортных средств;
   • транспортные средства, на которых осуществлялась перевозка, ранее в подавляющем большинстве принадлежали Обществу;
   • водители не обладали никакой информацией о спорных контрагентах, подписывали документы о трудоустройстве на территории налогоплательщика, фактически осуществляли трудовую деятельность в иных организациях и т.д.
2. Логистическое сопровождение транспортных перевозок, а также обучение и стажировка водителей осуществлялась собственными силами ООО «Фирма «Мэри».
3. Весь документооборот по бухгалтерскому учету, сдаче бухгалтерской и налоговой отчетности, операции, осуществляемые по расчетным счетам контрагентов 1-го звена и далее по цепочке, подконтрольны одной группе лиц, действия которых согласованы.
4. Денежные средства по сделкам между Обществом и контрагентами 1-го звена впоследствии возвращены ООО «Фирма «Мэри» в виде вексельных займов, предоставленных Обществу его руководителем.

Что сказали суды

1. Решением суда первой инстанции от 27.01.2020 Обществу отказано в удовлетворении заявленных требований. При вынесении решения суд руководствовался следующим:
2. установленные налоговым органом обстоятельства и собранные доказательства подтверждают направленность действий налогоплательщика на получение необоснованной налоговой выгоды;
3. инспекций собраны достаточные доказательства, свидетельствующие о том, что ни один из заявленных контрагентов не имел реальной возможности оказать спорные услуги;
4. ссылки налогоплательщика на отдельные факты, свидетельствующие, по его мнению, о реальной хозяйственной деятельности спорных контрагентов (в том числе показания некоторых сотрудников налогоплательщика, руководителей и водителей) подлежат отклонению, поскольку указанные факты носят единичный и непродолжительный характер, не соотносятся с заявленными хозяйственными операциями с налогоплательщиком, осуществлены лишь для создания видимости реальной деятельности, а также не опровергают факт подконтрольности спорных контрагентов;
5. при наличии умысла на совершение налогоплательщиком правонарушения, его доводы о проявлении должной степени осмотрительности при выборе спорных контрагентов не могут быть приняты судом во внимание.
6. Постановлением Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 20.07.2020 решение суда первой инстанции оставлено без изменения. При этом, суд апелляционной инстанции указал на следующее:
7. довод Общества о том, что доначисление налога на прибыль должно было быть произведено по правилам подпункта 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ (расчетный метод), так как примененный инспекцией метод исключает весь объем затрат налогоплательщика в связи с приобретением услуг у спорных контрагентов, не соответствует закону;
8. суд первой инстанции пришел к правильному выводу, что Обществом необоснованно заявлены налоговые вычеты по сделкам с контрагентами 1-го звена, поскольку реальность сделок с этими контрагентами не подтверждена, представленные в обоснование налоговых вычетов за спорные налоговые периоды документы являются недостоверными.
9. Арбитражный суд Уральского округа постановлением от 23.10.2020 отменил судебные акты судов первой и апелляционной инстанций в части доначисления налога на прибыль, а также начисления соответствующих сумм пени и штрафа, мотивируя свое решение тем, что Инспекция не опровергла представленных Обществом доказательств о реальности хозяйственных операций по доставке готовой продукции. При этом суд кассационной инстанции отметил, что сам по себе факт получения необоснованной налоговой выгоды не может служить основанием для изменения порядка определения недоимки и для взимания налога в относительно большем размере. Кроме того, форма вины имеет значение лишь при определении размера штрафной санкции по статье 122 НК РФ.
10. Верховный Суд Российской Федерации определением от 19.05.2021 отменил постановление кассационной инстанции и оставил в силе акты судов первой и апелляционной инстанций, указав на следующее:
11. расчетный способ определения налоговой обязанности подлежит применению, если допущенное налогоплательщиком нарушение сводится к документальной неподтвержденности совершенной им операции, нарушению правил учета, что, как правило, имеет место, если налогоплательщик не участвовал в уклонении от налогообложения, организованном иными лицами, но не проявил должную осмотрительность при выборе контрагента;
12. если цель уменьшения налоговой обязанности за счет организации формального документооборота с участием «технических» компаний преследовалась непосредственно налогоплательщиком или, по крайней мере, при известности налогоплательщику об обстоятельствах, характеризующих его контрагента как «техническую» компанию, применение расчетного способа определения налоговой обязанности в такой ситуации не отвечало бы предназначению данного института, по сути уравнивая в налоговых последствиях субъектов, чье поведение и положение со всей очевидностью не является одинаковым: налогоплательщиков, допустивших причинение потерь казне для получения собственной налоговой выгоды, и налогоплательщиков, не обеспечивших должное документальное подтверждение осуществленных ими операций;
13. право на вычет фактически понесенных расходов при исчислении налога на прибыль может быть реализовано налогоплательщиком, содействовавшим в устранении потерь казны — раскрывшим сведения и документы, позволяющие установить лицо, осуществившее фактическое исполнение по сделке, осуществить его налогообложение и таким образом вывести фактически совершенные хозяйственные операции из «теневого» (не облагаемого налогами) оборота;
14. формальный документооборот организован самим Обществом.

Вывод

По сути, выводы Верховного суда не противоречат информации о практике применения ст. 54.1 НК РФ, изложенной в письме ФНС России от 10.03.2021.

Таким образом, в случае возникновения аналогичного спора налогоплательщик может самостоятельно раскрыть реального исполнителя, что позволит впоследствии рассчитывать на применение налоговым органом расчетного метода определения налоговой обязанности.