А.Е. Смирнов, юрист «Федеральное агентство финансовой информации»
Скидками сейчас, пожалуй, некого не удивишь, другое дело как потенциального клиента сделать постоянным? «Подарить» дисконтную карту. Ее преимущества для покупателей очевидны, а вот выигрывает ли на ее выпуске продавец?
Что такое дисконтная карта
Дисконтная карта дает право ее владельцу или держателю приобретать товары со скидкой, то есть она является документом, подтверждающим право на скидку.
Значит, дисконтная карта – это не что иное, как договор между продавцом и покупателем о продаже товара по особой, меньшей цене при наступлении определенных обстоятельств (например, при предъявлении дисконтной карты, при покупке товаров на определенную сумму). Безусловно, такой договор можно заключить и в обычном порядке, то есть на бумаге, с подписями и печатями. Однако дисконтная карта является более современным и удобным инструментом, использование которого совершенно не меняет гражданско-правовых отношений сторон.
С точки зрения гражданского законодательства такой договор является договором присоединения (ст. 428 ГК), поскольку пользователь дисконтной карты не может влиять на условия ее предоставления. Получая (или приобретая) карточку, покупатель может лишь присоединиться к программе скидок, которую устанавливает торговая организация.
Вручение дисконтной карты подтверждает факт заключения договора и влечет еще одно важное последствие. До окончания срока действия карты торговое предприятие не вправе прекратить или изменить условия предоставления скидки. В данном случае это будет означать корректировку положений договора в одностороннем порядке, а такое недопустимо в силу статьи 450 Гражданского кодекса.
Товар или нет?
Естественно, возникает вопрос – является ли карта товаром? От ответа будет зависеть порядок обложения НДС и налогом на прибыль.
Товаром, напомним, статья 38 Налогового кодекса признает любое имущество, реализуемое или предназначенное для продажи. При этом под имуществом Налоговый кодекс понимает виды объектов гражданских прав, относящиеся к имуществу в соответствии с Гражданским кодексом, кроме имущественных прав.
Дисконтная же карта подтверждает право на заключение в будущем договора розничной купли-продажи товаров по определенной цене. Поэтому она не подпадает под определение «имущества», приведенное в Налоговом кодексе, а следовательно, не может быть товаром.
Кроме того, под реализацией понимается передача права собственности на товар (ст. 39 НК), который по определению должен обладать некоей ценностью для покупателя. Карта же сама по себе никакой ценности не имеет. Она, по сути, равнозначна листу бумаги, на котором составлен договор. Ценностью в данном случае обладают те права, которые предоставляет карта. Именно они и являются своего рода «товаром», передаваемым вместе со скидкой.
Налог на добавленную стоимость
Независимо от того, возмездно или безвозмездно передается дисконтная карта, объекта налогообложения НДС не возникает. Ведь согласно статье 146 Налогового кодекса, налог необходимо начислять при реализации именно товара.
Если карта выдается покупателям бесплатно, есть еще один способ избежать уплаты НДС. Для этого необходимо всего лишь зафиксировать условие о том, что карточка, даже после ее вручения пользователю, остается в собственности торговой организации. Закрепить такое условие можно как в положении о предоставлении скидки, так и на самой карточке. В таком случае не будет самого факта реализации, а значит, и объекта обложения НДС (ст. 39, п. 1 ст. 146 НК). Это, кстати, поможет избежать и споров о включении расходов на такие карточки в базу по налогу на прибыль.
Обратите внимание, что неначисление НДС при передаче влечет и невозможность принять к вычету налог, уплаченный при изготовлении дисконтных карт.
налог на прибыль
Тот факт, что дисконтная карта не является имуществом, имеет важное значение и при решении вопроса об отнесении затрат на изготовление карточек к расходам, уменьшающим налогооблагаемую прибыль, особенно при безвозмездной передаче карточек пользователям.
Дело в том, что пункт 16 статьи 270 Налогового кодекса запрещает учитывать при налогообложении прибыли расходы, связанные с безвозмездной передачей имущества, а также его стоимость. Но, как уже говорилось, дисконтная карточка, подтверждая право на скидку, не является самостоятельным имуществом, поэтому ее вручение нельзя рассматривать как безвозмездную передачу или реализацию. Следовательно, нормы пункта 16 статьи 270 Налогового кодекса в данном случае неприменимы.
Расходы же на изготовление карточек можно учесть при налогообложении прибыли, так же, как учитывается стоимость бумаги, на которой напечатан договор. Эти затраты необходимы и связаны с осуществлением деятельности, направленной на получение дохода (ст. 252 НК). Ведь без них невозможно воплотить в жизнь особое заявленное условие договора – продажу со скидкой, которая призвана заинтересовать покупателя и добиться большего экономического эффекта.
Так что расходы на изготовление карт можно учесть для целей налогообложения прибыли на основании подпункта 49 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией.
Заметим, что учитывать затраты на изготовление карточек в составе рекламных расходов нельзя. Ведь дисконтные карты хотя и являются носителями рекламной информации, но они лишь подтверждают факт заключения соглашения. Поэтому информацию о компании и предоставляемых ею услугах, размещенную на карте, можно приравнять к логотипу и информации об организации, размещаемым в «шапке» договора.
Если торговая организация продает карты, то плата, полученная по такому договору, будет включаться в доходную часть базы по налогу на прибыль. Организации следует учитывать ее в составе внереализационных доходов, полученных от продажи прав на заключение договоров по сниженным ценам.
НДФЛ
В заключение несколько слов о НДФЛ. Сомнения по поводу этого налога могут возникнуть по двум причинам: во-первых, при безвозмездной передаче карт. В этом случае торговая организация должна знать, что обязанностей по исполнению функций налогового агента у нее не возникает, потому что в момент передачи карты физическое лицо не получает никаких благ.
Во-вторых, вопрос об уплате НДФЛ может встать при продаже товаров со скидкой предъявителям дисконтных карт. Необходимо помнить о том, что у покупателей товаров по сниженным ценам объекта обложения по НДФЛ не возникает. Дело в том, что согласно пункту 1 статьи 212 Налогового кодекса материальная выгода от приобретения товаров по сниженным ценам может возникнуть только у физических лиц, являющихся взаимозависимыми по отношению к торговой организации.
Начать дискуссию