Договор в валюте и учет курсовых разниц. Мнение эксперта

Вопросы

Если договор заключен в условных единицах между российскими организациями, то учитываются ли в доходах положительные курсовые разницы по требованиям (обязательствам), выраженным в условных единицах?
Если договор заключен в условных единицах между российскими организациями, то учитываются ли в доходах для целей налогообложения положительные курсовые разницы по требованиям (обязательствам), выраженным в условных единицах?

Мнение эксперта

На вопрос ответила Наталья Семенова, эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ.

1. Федеральным законом от 26.03.2022 № 67-ФЗ дополнен , которым установлен особый порядок признания доходов в виде положительной курсовой разницы, возникшей в 2022-2024 годах по требованиям (обязательствам), в том числе по требованиям по договору банковского вклада (депозита), стоимость которых выражена в иностранной валюте (за исключением авансов).

В этом случае датой получения внереализационных доходов признается дата прекращения (исполнения) требований (обязательств), выраженных в валюте, при дооценке (уценке) которых возникает положительная курсовая разница.

2. Норма затрагивает лишь даты прекращения (исполнения) требований (обязательств), выраженных в иностранной валюте, в ней не упоминается о прекращении (исполнения) требований (обязательств), выраженных в условных единицах.

В отсутствие разъяснений контролирующих органов безопаснее учитывать во внереализационных доходах на последнее число текущего месяца такие переоцененные в положительную сторону требования, стоимость которых выражена в условных единицах.

Обоснование позиции

В силу денежные обязательства должны быть выражены в рублях ().

Наряду с этим п допускается, что в денежном обязательстве может быть предусмотрено, что оно подлежит оплате в рублях в сумме, эквивалентной определенной сумме в иностранной валюте или в условных денежных единицах (экю, «специальных правах заимствования» и др.). В этом случае подлежащая уплате в рублях сумма определяется по официальному курсу соответствующей валюты или условных денежных единиц на день платежа, если иной курс или иная дата его определения не установлены законом или соглашением сторон.

Как и в бухгалтерском, в налоговом учете организации доходы и расходы признаются в денежном эквиваленте в рублях. При получении доходов или осуществлении расходов в иностранной валюте их надо пересчитать в рубли.

Согласно , требования (обязательства), стоимость которых выражена в иностранной валюте, имущество в виде валютных ценностей пересчитываются в рубли по официальному курсу, установленному Центральным банком Российской Федерации на дату перехода права собственности на указанное имущество, прекращения (исполнения) требований (обязательств) и (или) на последнее число текущего месяца в зависимости от того, что произошло раньше.

Таким образом, пересчет требований (обязательств), имущества в виде валютных ценностей проводится на одну из следующих дат в зависимости от того, что произошло раньше:

на момент перехода права собственности на имущество, прекращения (исполнения) обязательств и требований;
на последнее число отчетного (налогового) периода.

В силу внереализационными доходами налогоплательщика признаются, в частности, доходы в виде положительной курсовой разницы, за исключением положительной курсовой разницы, возникающей от переоценки выданных (полученных) авансов.

Положительной курсовой разницей в целях главы 25 НК признается курсовая разница, возникающая при дооценке имущества в виде валютных ценностей (за исключением ценных бумаг, номинированных в иностранной валюте) и требований, стоимость которых выражена в иностранной валюте, или при уценке обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте. Положения настоящего пункта применяются в случае, если указанная дооценка или уценка производится в связи с изменением официального курса иностранной валюты к рублю Российской Федерации, установленного Центральным банком Российской Федерации, либо с изменением курса иностранной валюты (условных денежных единиц) к рублю Российской Федерации, установленного законом или соглашением сторон, если выраженная в этой иностранной валюте (условных денежных единицах) стоимость требований (обязательств), подлежащих оплате в рублях, определяется по курсу, установленному законом или соглашением сторон соответственно.

Таким образом, положительная курсовая разница — это разница, возникающая при дооценке имущества в виде валютных ценностей и требований, стоимость которых выражена в иностранной валюте.

Федеральным законом от 26.03.2022 № 67-ФЗ пункт 4 ст. 271 НК дополнен , которым установлен особый порядок признания доходов в виде положительной курсовой разницы, возникшей в 2022-2024 годах по требованиям (обязательствам), в том числе по требованиям по договору банковского вклада (депозита), стоимость которых выражена в иностранной валюте (за исключением авансов) (подп.«б» п. 12 ст. 2 Закона № 67-ФЗ). Поправки вступили в силу 26 марта 2022 года и распространяются на правоотношения, возникшие с 1 января 2022 года (ч. 1 ст. 5 Закона № 67-ФЗ) (смотрите также информацию ФНС России от 24.03.2022, от 23.03.2022).

Так, согласно норме датой получения дохода признается: дата прекращения (исполнения) требований (обязательств), выраженных в иностранной валюте, при дооценке (уценке) которых возникает положительная курсовая разница, — по доходам в виде положительной курсовой разницы, возникшей в налоговых (отчетных) периодах 2022-2024 годов по требованиям (обязательствам), в том числе по требованиям по договору банковского вклада (депозита), стоимость которых выражена в иностранной валюте (за исключением авансов).

Таким образом, с 26.03.2022 применительно к отношениям, возникшим с 01.01.2022, датой получения внереализационных доходов признается дата прекращения (исполнения) требований (обязательств), выраженных в валюте, при дооценке (уценке) которых возникает положительная курсовая разница.

Следовательно, положительная курсовая разница, возникшая в налоговых (отчетных) периодах 2022-2024 годов при дооценке требований (обязательств), стоимость которых выражена в иностранной валюте на последнее число текущего месяца, временно не учитывается в доходах в целях налогообложения прибыли.

Иначе говоря, ежемесячно учитывать в доходах положительную курсовую разницу при дооценке требований (обязательства), стоимость которых выражена в иностранной валюте, в настоящее время не требуется.

В данном случае речь идет о признании дохода в виде положительной курсовой разницы, возникшей исключительно при дооценке непогашенных требований (обязательств) (в том числе требований по договору банковского вклада (депозита)), стоимость которых выражена в иностранной валюте (за исключением авансов). В норме не упоминается про признание дохода в виде положительной курсовой разницы, возникшей при дооценке имущества в виде валютных ценностей.

Отметим также, что в норме абзаца второго , упоминаются отдельно:

требования (обязательства), стоимость которых выражена в иностранной валюте;
имущество в виде валютных ценностей.

В норме же идет речь лишь о требованиях (обязательствах).

Из этого можно сделать вывод о том, что нововведения, установленные Законом № 67-ФЗ, касаются только непризнания в доходах положительных курсовых разниц, возникших исключительно по требованиям (обязательствам), и не распространяются на признание в доходах положительных курсовых разниц, возникших от дооценки имущества в виде валютных ценностей.

Следовательно, отражать доходы от возникновения положительной курсовой разницы вследствие пересчета стоимости имущества в виде валютных ценностей на последнее число текущего месяца следует в общем порядке.

То есть на последнее число текущего месяца в целях налогообложения организации следует признавать, как и раньше, доходы в виде положительной курсовой разницы, возникающей от дооценки имущества в виде валютных ценностей (за исключением ценных бумаг, номинированных в иностранной валюте).

Также отметим, что норма затрагивает лишь даты прекращения (исполнения) требований (обязательств), выраженных в иностранной валюте, в ней не упоминается о прекращении (исполнения) требований (обязательств), выраженных в условных единицах.

Но с учетом нормы абзаца третьего выводы, сделанные нами относительно неотражения на последнее число месяца доходов в виде положительной курсовой разницы, возникшей при дооценке требований (обязательств), выраженных в иностранной валюте, можно было бы распространить и на требования, стоимость которых выражена в условных денежных единицах. Однако такие выводы должны быть дополнительно подтверждены разъяснениями контролирующих органов.

В отсутствие указанных разъяснений безопаснее учитывать во внереализационных доходах на последнее число текущего месяца такие переоцененные в положительную сторону требования, стоимость которых выражена в условных единицах.

Обращаем внимание, что все вышеизложенное является нашим экспертным мнением и может отличаться от мнения других специалистов. В связи с этим рекомендуем обратиться в свой налоговый орган или Минфин России за получением официальных разъяснений по сложившейся ситуации.

К сведению

Во избежание налоговых рисков налогоплательщик может на основании и п. 1, п. 2 обратиться в Минфин или в налоговый орган по месту учета организации за получением письменных разъяснений по данному вопросу.

Напомним, что в соответствии со выполнение налогоплательщиком письменных разъяснений, данных ему финансовым или налоговым органом о порядке исчисления, уплаты налога (сбора) или по иным вопросам применения законодательства о налогах и сборах, является обстоятельством, исключающим вину лица в совершении налогового правонарушения. В этом случае налогоплательщик не подлежит ответственности за совершение налогового правонарушения.