Выплата дивидендов резиденту Италии: по какой ставке удерживать налог и надо ли сдавать в ФНС декларацию

Вопрос

1. По какой ставке по налогу на прибыль облагаются дивиденды, выплачиваемые резиденту Италии?
2. Какую отчетность в связи с выплатой дивидендов следует представить в налоговый орган?

Ответ

1. При выплате дивидендов организацией может быть применена ставка налога в размере 5% при условии предоставления иностранной компанией:

• подтверждения тому, что данная компания имеет постоянное местонахождение в Италии, заверенное компетентным органом;
• подтверждение тому, что данная компания является фактическим получателем дохода в виде дивидендов.

2. При выплате дивидендов у организации возникает обязанность представить в налоговый орган в составе налоговой декларации по налогу на прибыль подраздел 1.3 Раздела 1 и Лист 03, а также налоговый расчет о суммах, выплаченных иностранным организациям доходов и удержанных налогов.

Обоснование

Вопрос 1

По какой ставке по налогу на прибыль облагаются дивиденды, выплачиваемые резиденту Италии?

В соответствии с пунктом 1 статьи 246 НК налогоплательщиками налога на прибыль организаций признаются, в частности, иностранные организации, получающие доходы от источников в Российской Федерации.

Согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 309 НК к доходам иностранной организации не связанным с ее предпринимательской деятельностью в Российской Федерации, полученным от источников в Российской Федерации и подлежащим обложению, относятся дивиденды, выплачиваемые иностранной организации — акционеру (участнику) российских организаций.

В силу пункта 1.1 статьи 309 НК доходы, указанные в пункте 1 настоящей статьи, подлежат обложению налогом, удерживаемым у источника выплаты доходов.

В соответствии с пунктом 3 статьи 275 НК если иное не предусмотрено настоящим Кодексом, российская организация, являющаяся источником дохода налогоплательщика в виде дивидендов, признается налоговым агентом.

Согласно пункту 6 статьи 275 НК в случае, если организация, признаваемая в соответствии с настоящим Кодексом налоговым агентом, выплачивает доходы в виде дивидендов иностранной организации, налоговая база налогоплательщика — получателя дивидендов по каждой такой выплате определяется как сумма выплачиваемых дивидендов и к ней применяется налоговая ставка, установленная подпунктом 3 пункта 3 статьи 284 настоящего Кодекса (если иные налоговые ставки не предусмотрены международным договором Российской Федерации, регулирующим вопросы налогообложения).

В соответствии с пунктом 310 НК налог с доходов, полученных иностранной организацией от источников в Российской Федерации, исчисляется и удерживается российской организацией или иностранной организацией, осуществляющей деятельность в Российской Федерации через постоянное представительство, либо индивидуальным предпринимателем, выплачивающими доход иностранной организации при каждой выплате доходов, указанных в пункте 1 статьи 309 настоящего Кодекса за исключением случаев, предусмотренных пунктом 2 настоящей статьи, в валюте выплаты дохода.

Налог с видов доходов, указанных в подпункте 1 пункта 1 статьи 309 настоящего Кодекса, исчисляется по ставке, предусмотренной подпунктом 3 пункта 3 статьи 284 настоящего Кодекса, а в отношении таких видов доходов, выплачиваемых международной холдинговой компанией, исчисляется по ставке, предусмотренной подпунктом 1.2 пункта 3 статьи 284 настоящего Кодекса, в случаях, установленных подпунктом 1.2 пункта 3 статьи 284 настоящего Кодекса.

Согласно подпункту 4 пункта 2 статьи 310 НК исчисление и удержание суммы налога с доходов, выплачиваемых иностранным организациям, производятся налоговым агентом по всем видам доходов, указанных в пункте 1 статьи 309 настоящего Кодекса, во всех случаях выплаты таких доходов, за исключением случаев выплаты доходов, которые в соответствии с международными договорами (соглашениями) не облагаются налогом в Российской Федерации, при условии предъявления иностранной организацией, имеющей фактическое право на получение соответствующего дохода, налоговому агенту подтверждения, предусмотренного пунктом 1 статьи 312 настоящего Кодекса.

Пунктом 3 статьи 310 НК предусмотрено, что в случае выплаты налоговым агентом иностранной организации доходов, которые в соответствии с международными договорами (соглашениями) облагаются налогом в Российской Федерации по пониженным ставкам, исчисление и удержание суммы налога с доходов производятся налоговым агентом по соответствующим пониженным ставкам при условии предъявления иностранной организацией налоговому агенту подтверждения, предусмотренного пунктом 1 статьи 312 настоящего Кодекса.

В случае если такое подтверждение составлено на иностранном языке, налоговому агенту предоставляется также перевод на русский язык. Помимо этого иностранная организация должна представить налоговому агенту, выплачивающему доход, для применения положений международных договоров Российской Федерации, подтверждение, что эта организация имеет фактическое право на получение соответствующего дохода.

Предоставление иностранной организацией, имеющей фактическое право на получение дохода, указанных подтверждений налоговому агенту, выплачивающему доход, до даты выплаты дохода, в отношении которого международным договором Российской Федерации предусмотрен льготный режим налогообложения в Российской Федерации, является основанием для освобождения такого дохода от удержания налога у источника выплаты или удержания налога у источника выплаты по пониженным ставкам.

Из приведенных норм можно сделать следующие выводы:

1. Дивиденды, подлежащие выплате российской организацией в адрес иностранной организации, в общем случае облагаются налогом на прибыль на территории РФ по ставке 15%.
2. В случае если дивиденды выплачиваются иностранной организации, имеющей постоянное местонахождение в государстве, с которым РФ заключен международный договор, то применяются положения данного международного договора.
3. Основанием для освобождения дивидендов от налогообложения на территории РФ или применения пониженной ставки на основании международного договора является наличие у российской организации — налогового агента полученных от иностранной организации подтверждений о том, что она является резидентом страны, с которой заключен международный договор, и является фактическим получателем дохода в виде дивидендов.

В соответствии с пунктом 1 статьи 10 Конвенции дивиденды, выплачиваемые компанией, которая является резидентом одного Договаривающегося Государства (РФ), резиденту другого Договаривающегося Государства (Италия), могут облагаться налогом в этом другом Государстве (Италия).

В силу пункта 2 статьи 10 Конвенции такие дивиденды могут также облагаться налогом в том Договаривающемся Государстве (РФ), резидентом которого является компания, выплачивающая дивиденды, и в соответствии с законодательством этого Государства (РФ), но если получатель является лицом, владеющим правом собственности на дивиденды, то взимаемый таким образом налог не должен превышать:

• 5% от общей суммы дивидендов, если лицом, владеющим правом собственности на дивиденды (Италия), является компания которая прямо владеет по крайней мере 10 процентами капитала компании, выплачивающей дивиденды (РФ) (такое участие должно составлять по крайней мере 100000 долларов США или эквивалентную сумму в другой валюте);
• 10% от общей суммы дивидендов во всех остальных случаях.

Компетентные органы Договаривающихся Государств по взаимному согласию определяют способ применения такого ограничения.

Настоящий пункт не влияет на налогообложение компании в отношении прибыли, из которой выплачиваются дивиденды.

Согласно пункту 3 статьи 10 Конвенции термин «дивиденды» при использовании в настоящей статье означает доход от акций или других прав, не являющихся долговыми требованиями, дающими право на участие в прибыли, а также доход от других корпоративных прав, который подлежит такому же налогообложению, как доходы от акций в соответствии с законодательством того Государства, резидентом которого является компания, распределяющая прибыль.

Положения пунктов 1 и 2 не применяются, если лицо, владеющее правом собственности на дивиденды, будучи резидентом одного Договаривающегося Государства, осуществляет предпринимательскую деятельность в другом Договаривающемся Государстве, резидентом которого является компания, выплачивающая дивиденды, через расположенное там постоянное представительство, или оказывает в этом другом Государстве независимые личные услуги с находящейся там постоянной базы, и холдинг, в отношении которого выплачиваются дивиденды, действительно связан с таким постоянным представительством или постоянной базой.

В таком случае дивиденды облагаются налогом в этом другом Договаривающемся Государстве в соответствии с его законом (пункт 4 статьи 10 Конвенции).

Из приведенных норм Конвенции следует, что дивиденды, выплачиваемые российской организацией в адрес организации — резидента Италии, подлежат налогообложению на территории РФ. При этом применяется ставка налога:

• в размере 5%, если доля владения составляет не менее 10% уставного капитала, а размер участия превышает 100 000 долларов США или эквивалентную сумму в другой валюте;
• в размере 10%, если не соблюдаются указанные выше условия.

В случае выполнения приведенных выше условий при выплате дивидендов организацией может быть применена ставка налога в размере 5% если иностранной компанией будут представлены следующие документы:

• подтверждения тому, что данная компания имеет постоянное местонахождение в Италии, заверенное компетентным органом;
• подтверждение тому, что данная компания является фактическим получателем дохода в виде дивидендов.

НК не содержит требований к составу и содержанию документов, подтверждающих право фактического получателя дохода.

В письмах Минфина от 01.12.2020 № 03-08-05/104776 и от 08.12.2021 № 03-08-05/99894 контролирующие органы рекомендовали налоговым агентам при определении фактического получателя дохода, в том числе в виде дивидендов, принимать во внимание следующие документы (информацию):

1. Подтверждающие (опровергающие) наличие у получателя дохода права усмотрения в отношении распоряжения и использования полученными дивидендами, в частности:

• документы, подтверждающие (опровергающие) наличие договорных или иных юридических обязательств перед третьими лицами (местом резидентства или регистрации которых является государство (территория), с которым Российской Федерацией не заключен международный договор об избежании двойного налогообложения), ограничивающих права получателя дохода при использовании полученных доходов в целях извлечения выгоды от альтернативного использования;
• документы, подтверждающие (опровергающие) предопределенность последующей передачи получателем дохода денежных средств третьим лицам (местом резидентства или регистрации которых является государство (территория), с которым Российской Федерацией не заключен международный договор об избежании двойного налогообложения).

2. Подтверждающие возникновение у получателя дохода, местом регистрации или резидентства которого является государство (территория), с которым Российской Федерацией заключен международный договор об избежании двойного налогообложения, налоговых обязательств, подлежащих уплате, наличие которых подтверждает отсутствие экономии на налоге у источника в Российской Федерации при последующей передаче полученных денежных средств третьим лицам (местом резидентства или регистрации которых является государство (территория), с которым Российской Федерацией не заключен международный договор об избежании двойного налогообложения).

3. Подтверждающие осуществление получателем дохода в государстве (территории), местом регистрации или резидентства которого является государство (территория), с которым Российской Федерацией заключен международный договор об избежании двойного налогообложения, фактической предпринимательской деятельности.

Вышеуказанные подтверждения (опровержения), про нашему мнению, могут быть получены, например, в форме выданных иностранными организациями заверительных писем, подтверждающих отсутствие у иностранной организации договорных или иных юридических обязательств перед третьими лицами и ограничений ее прав при использовании полученных от российской организации доходов и наличие у этой иностранной организации права самостоятельно пользоваться и распоряжаться данными доходами (или наоборот — о наличии обязательств перед третьими лицами, ограничивающими права самостоятельного использования дохода, и т. д.).

Вопрос 2

Какую отчетность в связи с выплатой дивидендов следует представить в налоговый орган?

Как было отмечено нами ранее, в рассматриваемой ситуации организация признается налоговым агентом при выплате иностранной организации дохода в виде дивидендов.

В соответствии с пунктом 1 статьи 289 НК налогоплательщики независимо от наличия у них обязанности по уплате налога и (или) авансовых платежей по налогу, особенностей исчисления и уплаты налога обязаны по истечении каждого отчетного и налогового периода представлять в налоговые органы по месту своего нахождения и месту нахождения каждого обособленного подразделения, если иное не предусмотрено настоящим пунктом, соответствующие налоговые декларации в порядке, определенном настоящей статьей.

Приказом ФНС от 23.09.2019 № ММВ-7-3/475@ утверждена формы налоговой декларации по налогу на прибыль организаций и порядок ее заполнения (далее — Порядок).

Так, в соответствии с пунктом 1.1 Порядка налоговая декларация по налогу на прибыль организаций (далее — Декларация) представляется российскими организациями, являющимися налогоплательщиками налога на прибыль организаций в соответствии со статьей 246 Налогового кодекса.

Налоговые расчеты, входящие в состав Декларации, представляются российскими организациями, исполняющими обязанности налоговых агентов по налогу на прибыль.

Согласно пункту 1.16 Порядка организации — налогоплательщики налога на прибыль, исполняющие обязанности налоговых агентов по налогу на прибыль, включают в состав Декларации Расчет, состоящий из подраздела 1.3 Раздела 1 и Листа 03.

Пунктом 4 статьи 310 НК установлено, что налоговый агент по итогам отчетного (налогового) периода в сроки, установленные для представления налоговых расчетов статьей 289 настоящего Кодекса, представляет информацию о суммах выплаченных иностранным организациям доходов и удержанных налогов за прошедший отчетный (налоговый) период в налоговый орган по месту своего нахождения по форме, устанавливаемой федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов.

Форма Налогового расчета о суммах выплаченных иностранным организациям доходов и удержанных налогов, порядок ее заполнения, а также формат представления налогового расчета в электронной форме утверждены приказом ФНС от 02.03.2016 № ММВ-7-3/115@.

Учитывая вышеизложенное, в рассматриваемой ситуации у организации возникает обязанность представить в налоговый орган в составе налоговой декларации по налогу на прибыль подраздел 1.3 Раздела 1 и Лист 03, а также налоговый расчет о суммах, выплаченных иностранным организациям доходов и удержанных налогов.

Данный вывод подтверждается письмом УФНС по г. Москве от 24.02.2021 № 24-23/4/025353@.