Наталья КАЛОХИНА
Прежде чем учитывать стоимость бухгалтерских курсов и семинаров в расходах, определите, каким образом проходило обучение профессиональному уму-разуму. Была ли это учеба в рамках подготовки, переподготовки и повышения квалификации. Или бухгалтеру просто оказали консультационные услуги. У каждого вида бухгалтерского мастер-класса свои особенности включения в налогооблагаемую базу по прибыли.
Что скрывает термин
Обиходное выражение «расходы на обучение» Налоговый кодекс конкретизирует как «расходы на подготовку, переподготовку и повышение квалификации кадров» (п. 3 ст. 264). Обратите внимание, в эту категорию попадают не все образовательные услуги, которые сегодня предлагают бухгалтерам. Поэтому, прежде чем относить стоимость пройденного учебного курса на прибыль по правилам подпункта 23 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса, нужно разобраться, подходит ли он под определения из пункта 3 статьи 264 Налогового кодекса.
Так как понятия подготовки, переподготовки и повышения квалификации Налоговый кодекс не расшифровывает, обратимся к отраслевому законодательству (п. 1 ст. 11 НК).
Закон об образовании определяет профессиональную подготовку как ускоренное обучение навыкам, которые необходимы для выполнения какой-то конкретной работы (ст. 21 Закона от 10 июля 1992 г. № 3266-1). Прошедший такую подготовку учится с нуля и приобретает лишь очень ограниченный набор умений. После обучения квалифицированным специалистом он не становится. Поэтому под определение «профподготовка» подходят только бухгалтерские курсы для начинающих, которые готовят бухгалтеров-операционистов.
Повышение квалификации и переподготовка персонала относятся к дополнительному профессиональному образованию (п. 7 Типового положения, утв. постановлением Правительства от 26 июня 1995 г. № 610). Их цель – совершенствовать имеющийся профессиональный уровень специалиста (ст. 26 закона об образовании).
Профессиональную переподготовку проходят на базе первого образования (высшего или среднего). По окончании обучения слушатели получают государственные дипломы о дополнительном образованиии могут вести деятельность в новой для себя сфере.
Под повышением квалификации понимают обновление теоретических и практических знаний по специальности. Такая форма обучения позволяет слушателю освоить современные методы решения профессиональных задач.
На первый взгляд под определение «повышение квалификации» подходят все бухгалтерские курсы и семинары, на которых учат тонкостям профессии. Готовят главбухов, объясняют особенности отраслевого учета, делают обзоры законодательных нововведений, разбирают проблемные вопросы. Однако это не так. Дело в том, что Типовое положение об образовательном учреждении повышения квалификации специалистов (утв. постановлением Правительства от 26 июня 1995 г. № 610) налагает на эту форму обучения ограничение в часах. Так, курс повышения квалификации должен быть не короче 72 часов (п. 7 Типового положения).
Но далеко не все бухгалтерские семинары соответствуют этому требованию. Например, широко популярные консультационные семинары длятся всего от 1 до 4 дней и в норматив не укладываются. Они посвящены отдельным проблемным вопросам бухгалтерского и налогового учета и проходят в форме краткого курса лекций преподавателя. Таким образом, к повышению квалификации консультационные семинары не относятся. Кроме того, под определение профессиональной подготовки и переподготовки они тоже не подходят. Что же получается? Налоговый кодекс затраты на такую форму обучения вообще не признает?
Признает. Но только «под другим соусом» – как затраты на консультационные услуги (подп. 15 п. 1 ст. 264 НК). Они входят в состав прочих расходов и уменьшают налогооблагаемую прибыль, если отвечают общим требованиям, предъявляемым к расходам пунктом 1 статьи 252 Налогового кодекса. То есть они экономически обоснованны, направлены на получение дохода и документально подтверждены.
100 и 1 документ на обучение
Несмотря на то что и затраты на обучение, и затраты на консультирование относятся к прочим расходам, требования к их оформлению разные. Рассмотрим, какие условия нужно выполнить в каждом случае, чтобы уменьшить налогооблагаемую прибыль без последствий.
Если бухгалтер оттачивал свой профессионализм на курсах и семинарах подготовки, переподготовки и повышения квалификации, то условия эти будут непростыми (п. 3 ст. 264 НК). Придется попыхтеть и собрать целый пакет документов.
Во-первых, с учреждением, которое проводит обучение, нужно заключить договор на оказание образовательных услуг. Причем договор должна заключать именно организация, а не сотрудник. Иначе вы не сможете доказать, что плата за учебу является расходами фирмы. Примерные формы договоров приведены в приказах Минобразования от 10 июля 2003 г. № 2994 и от 28 июля 2003 г. № 3177. В договоре необходимо указать, что организатор проводит обучение с целью повышения квалификации (подготовки или переподготовки) специалистов. Здесь же нужно описать учебную программу. Вопросы, которым посвящены занятия, должны соответствовать профилю работы бухгалтера.
Во-вторых, у выбранного вами учебного центра должна быть лицензия на образовательную деятельность (см. «Лицензия или аккредитация»). Ее копию необходимо «приобщить к делу».
В-третьих, учиться за счет фирмы можно только штатному сотруднику. Поэтому у бухгалтера в трудовой книжке основным местом работы должна значиться фирма-меценат. Не забудьте снять с этой странички копию.
И в-четвертых, обучение специалиста должно быть направлено на повышение его квалификации. Чтобы, отучившись, он смог трудиться на благо фирмы более эффективно.
Возникает вопрос: как доказать «более эффективное использование специалиста»? Видимо, необходимо какое-то подтверждение того, что сотрудник стал лучше работать. Таким документом может быть, например, приказ о возложении на бухгалтера новых должностных обязанностей или благодарность, вынесенная ему за повышение производительности труда.
Кроме условий из пункта 3 статьи 264 Налогового кодекса, для успешного списания «учебных» затрат необходимо выполнить еще кое-что. А именно, обосновать необходимость учебы для производственного процесса (ст. 252 НК).
Учить или не учить сотрудников, решает работодатель (ст. 196 ТК). Поэтому, если руководство сочло нужным подучить бухгалтера, следует подготовить приказ за подписью директора. В нем указывают, что бухгалтера направили на повышение квалификации в связи с производственной необходимостью. Таким образом, документально подтверждают, что обучение проводится в интересах фирмы.
Также нужно ежегодно утверждать план обучения работников, в который включать и бухгалтеров. В этом документе необходимо указывать причины и цели их обучения. Кроме того, обучение сотрудников можно предусмотреть в коллективных и трудовых договорах.
И не забудьте про первичку. Учебный центр должен предоставить вам акт об оказанных образовательных услугах и счет-фактуру. Формулировки в обоих документах должны быть одинаковые и совпадать с теми, что указаны в договоре. Например, «проведено обучение по вопросам бухгалтерского учета и налогообложения в строительстве в 2006 году с целью повышения квалификации слушателей».
Обратите внимание еще на одну полезную «бумажку». Это документ, свидетельствующий, что вы прошли курс повышения квалификации (сертификат, свидетельство, аттестат, удостоверение и т. п.). Она подтвердит, что бухгалтер действительно получил необходимые для работы знания.
Имейте в виду, что хотя документ о повышении квалификации для списания «учебных» затрат в расходы и не обязателен (п. 3 ст. 264 НК), налоговики очень любят требовать его при проверке. И если такового не обнаруживается, норовят пересчитать налог на прибыль, выкинув оттуда затраты на обучение.
Возможно, претензии инспекторов основаны на том определении, которое пункт 7 Типового положения образовательного учреждения дополнительного профобразования дает понятию «переподготовка». Там прямо сказано, что после профессиональной переподготовки специалист получает диплом государственного образца. Но переподготовка и повышение квалификации – это не одно и то же. А для повышения квалификации Типовое положение как раз никаких документов об окончании обучения не предусматривает. Поэтому требования налоговиков необоснованны. Но, чтобы лишний раз с ними не препираться, имеет смысл такие «бумажки» иметь.
Консультироваться проще
Участие бухгалтера в консультационном семинаре оформить гораздо легче.
Не нужны копии лицензий. Ведь, согласно подпункту «а» пункта 2 Положения о лицензировании образовательной деятельности (утв. постановлением Правительства от 18 октября 2000 г. № 796), консультационные услуги не лицензируют. Не нужно подтверждать, что сотрудник состоит в штате. Так что на консультацию можно отправить и внештатного бухгалтера.
Чтобы включить затраты на консультационный семинар в прочие расходы, нужно подтвердить его производственную необходимость. Для этого запаситесь «правильными» первичными документами. Так как речь идет об обычной сделке, достаточно будет договора на оказание консультационных услуг, акта, счета-фактуры и отчета об оказанных услугах. В отчете нужно подробно перечислить все вопросы, которым была посвящена консультация.
Обратите внимание, в первичных документах не должно быть и намека на то, что работник проходил на семинаре обучение. Иначе вам не избежать проблем с контролерами.
В частности, если первичку с фразой «повышение квалификации» вам выдала фирма без образовательной лицензии, избежать санкций не удастся. Налоговики уберут расходы на семинар из налогооблагаемой базы и доначислят недоимку, пени и штрафы.
Другой вариант – когда «неправильные» документы вам выдала «лицензированная» фирма. В этом случае налоговики попытаются признать расходы необоснованными на таком основании. Семинар длился менее 72 часов. А это меньше минимального обязательного уровня, предусмотренного для повышения квалификации постановлением Правительства № 610. Значит, такой семинар не может считаться формой дополнительного образования для сотрудников.
Однако с налоговиками можно поспорить. Дело в том, что перечень прочих расходов открытый. Поэтому указанные затраты могут уменьшать налогооблагаемую базу на основании подпункта 49 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса. Как другие расходы, связанные с производством и реализацией. Главное, чтобы они соответствовали требованиям из пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса. То есть были экономически оправданными, документально подтвержденными и направленными на получение дохода.
Другие налоги
Если бухгалтер «готовился, переподготавливался и повышал квалификацию», то возникает вопрос, как обстоят дела с «зарплатными» налогами. Нужно ли со стоимости обучения удерживать НДФЛ, уплачивать ЕСН, взносы в Пенсионный фонд и на травматизм?
Компенсационные выплаты (в пределах установленных норм), связанные с возмещением расходов на повышение профессионального уровня работников, не облагаются НДФЛ. Об этом сказано в пункте 3 статьи 217 Налогового кодекса. В своем письме от 16 мая 2002 г. № 04-04-06/88 Минфин уточняет, что оплата за обучение не входит в доход сотрудника, только если учеба вызвана производственной необходимостью. То есть обучение входит в программу подготовки кадров, проводится по решению работодателя и направлено на совершенствование профессиональных навыков «ученика».
Теперь насчет ЕСН. Посмотрим подпункт 2 пункта 1 статьи 238 Налогового кодекса. Здесь сказано, что компенсационные выплаты, связанные с возмещением расходов на повышение профессионального уровня работников, ЕСН не облагаются.
Взносы в Пенсионный фонд тоже не нужно начислять, так как база для их исчисления совпадает с базой по ЕСН (ст. 10 Федерального закона от 15 декабря 2001 г. № 167-ФЗ).
И от взносов на травматизм со стоимости обучения фирма освобождена (п. 10 Перечня выплат, на которые не начисляются страховые взносы в ФСС, утв. постановлением Правительства от 7 июля 1999 г. № 765).
Что касается участия бухгалтера в консультационных семинарах, то в этом случае «зарплатных» налогов вообще не возникает. Так как такие семинары оформляют как гражданско-правовые сделки.
Лицензия или аккредитация
Согласно Налоговому кодексу, у образовательного учреждения должны быть и государственная аккредитация, и лицензия (подп. 1 п. 3 ст. 264 НК). Однако право на ведение образовательной деятельности возникает уже с момента получения лицензии и не зависит от наличия аккредитации (п. 6 ст. 33 Закона от 10 июля 1992 г. № 3266-1 «Об образовании»). А значение государственной аккредитации заключается в том, что учебному заведению разрешено выдавать своим выпускникам документ государственного образца об окончании обучения. Поэтому, независимо от того, есть или нет государственная аккредитация, именно наличие лицензии является исчерпывающим условием признания расходов на обучение в целях налогообложения. С таким мнением согласен и Минфин (письмо от 12 марта 2003 г. № 04-02-03/29).
Начать дискуссию