НДС при приобретении земли

Можно ли принять к вычету НДС, уплаченный при покупке земли? МНС и Минфин по-разному отвечают на этот вопрос.

До 1 января 2004 года все фирмы, у которых земля находится в постоянном (бессрочном) пользовании, обязаны или переоформить ее в аренду, или приобрести в собственность. Это требование закреплено в Законе от 25 октября 2001 г. № 137-ФЗ «О введении в действие Земельного кодекса РФ». Будет ли этот срок отодвинут до 1 января 2006 года (именно такой законопроект разработан Минэкономразвития), пока не известно. Поэтому сейчас многие фирмы сталкиваются с вопросами уплаты налогов при покупке земли. Чиновники отвечают лишь на некоторые из них. Так, вычетам НДС по приобретенным земельным участкам посвящены письма Минфина от 1 сентября 2003 г. № 04-03-01/124 и МНС от 22 июля 2003 г. № ВГ-6-03/807.

Начисление НДС

Продажа земельных участков облагается НДС. Это следует из подпункта 1 пункта 1 статьи 146 Налогового кодекса, согласно которому объектом обложения НДС признается реализация товаров (работ, услуг) и передача имущественных прав. При этом товаром считается любое имущество, которое реализуется или предназначено для реализации. На это указано в пункте 3 статьи 38 Налогового кодекса.

В соответствии с пунктом 1 статьи 130 Гражданского кодекса земельные участки являются недвижимым имуществом. А значит, при их реализации нужно платить НДС. Этой точки зрения придерживаются оба ведомства.

Платить НДС фирма должна при покупке как частных земель, так и участков, находящихся в государственной или муниципальной собственности. В последнем случае плательщиком налога, по мнению налоговиков, будет продавец земли, указанный в договоре купли-продажи. Об этом сказано в письме МНС от 19 февраля 2003 г. № ВГ-9-03/40.

Обратим внимание, что фирма должна зарегистрировать право собственности на приобретенный земельный участок. Это предусмотрено пунктом 1 статьи 551 Гражданского кодекса. До этого момента расходы на его приобретение следует учитывать на субсчете «Приобретение земельных участков», открытом к счету 08 «Вложения во внеоборотные активы». Для этого нужно сделать проводки:

Дебет 08 субсчет «Приобретение земельных участков» Кредит 60

– отражены затраты, связанные с приобретением земельного участка;

Дебет 19 Кредит 60

– учтена сумма НДС по приобретенному участку;

Дебет 60 Кредит 51

– оплачен земельный участок.

Можно ли принять НДС к вычету

Мнение Минфина

Представители Минфина считают, что покупатель земельного участка имеет полное право принять к вычету НДС, который был уплачен при его приобретении. Аргументация чиновников проста. Статья 171 Налогового кодекса позволяет уменьшать сумму начисленного налога на сумму уплаченного. Следовательно, покупатель земельного участка тоже может воспользоваться этой возможностью.

Если фирма придерживается точки зрения Минфина, то НДС по земельному участку она поставит к вычету в том же месяце, когда он будет зарегистрирован и включен в состав основных средств. Конечно, если у нее есть выданный продавцом счет-фактура, а сам участок будет использоваться для деятельности, облагаемой НДС. Однако распорядители государственной и муниципальной земли, которые ведают ее продажей, далеко не всегда выставляют счета-фактуры. А без них у фирмы нет права на возмещение налога. Если получить его все же удастся, в учете нужно сделать проводки:

Дебет 01 Кредит 08 субсчет «Приобретение земельных участков»

– земельный участок учтен в составе основных средств;

Дебет 68 субсчет «Расчеты по НДС» Кредит 19

– принят к вычету НДС по земельному участку.

В противном случае сумму уплаченного НДС нужно будет включить в стоимость земельного участка.

Пример

Воспользуемся условиями предыдущего примера.

10 ноября 2003 года ЗАО «Северный ветер» зарегистрировало право собственности на приобретенный земельный участок. Кроме того, фирма получила счет-фактуру от его продавца.

Бухгалтер фирмы включил участок в состав основных средств и принял к вычету НДС по нему. В учете это было отражено следующим образом:

Дебет 01 Кредит 08 субсчет «Приобретение земельных участков»

– 610 000 руб. (600 000 + 10 000) – земельный участок учтен в составе основных средств;

Дебет 68 субсчет «Расчеты по НДС» Кредит 19

– 120 000 руб. – принят к вычету НДС по приобретенному земельному участку.

– конец примера –

Мнение налоговиков

МНС придерживается противоположной точки зрения. По мнению налоговиков, фирма не может принять к вычету НДС, уплаченный при покупке земельного участка. Налог нужно включить в стоимость земли. Дело в том, что в соответствии с пунктом 1 статьи 256 Налогового кодекса земля не подлежит амортизации. Следовательно, затраты на ее приобретение не уменьшают облагаемую налогом прибыль. А значит, покупатель земельного участка не имеет права на вычет. Такую позицию налоговики заняли уже давно (см., например, письмо УМНС по Московской области от 4 июня 2001 г. № 06-01/1479) и отказываться от нее пока не собираются.

С одной стороны, безопаснее было бы согласиться с налоговым ведомством. Однако цены на землю продолжают расти, и суммы НДС, которые фирма должна будет «подарить» бюджету, становятся все больше. Поэтому есть смысл поспорить с МНС. Для этого нужно доказать, что фирма имеет право включить стоимость земельного участка в состав расходов, учитываемых при расчете налога на прибыль.

Глава 25 Налогового кодекса каких-то особых правил на этот случай не устанавливает. Следовательно, нужно руководствоваться общим порядком. Согласно пункту 1 статьи 252 Налогового кодекса, расходы фирмы уменьшают облагаемую налогом прибыль в том случае, если они:

– экономически обоснованны;

– документально подтверждены;

– направлены на получение дохода.

В зависимости от вида приобретенного имущества, его стоимость следует включать в состав расходов единовременно или постепенно (то есть через амортизацию).

На земельные участки амортизация не начисляется. Об этом сказано в пункте 2 статьи 256 Налогового кодекса. Поэтому переносить стоимость земли на расходы через амортизационные отчисления нельзя. Однако в этом пункте к «неамортизируемым» объектам вместе с землей отнесены также товары и материально-производственные запасы. Их стоимость можно учесть при расчете налога на прибыль. Это можно сделать в том случае, если соблюдаются два условия:

– расходы на приобретение имущества соответствуют общим требованиям, перечисленным в статье 252 Налогового кодекса;

– этих расходов нет в перечне, приведенном в статье 270 Налогового кодекса.

В статье 270 Налогового кодекса о расходах на приобретение земельных участков не сказано. В ней говорится лишь о затратах на приобретение или создание амортизируемого имущества, к которому земля не относится. Следовательно, расходы на землю, как и расходы на товары и ТМЦ, все-таки можно отражать в налоговом учете. Главное, чтобы фирма использовала приобретенный участок для своей предпринимательской деятельности, а сделка и все связанные с ней расходы были документально подтверждены. А значит, суммы НДС, которые были уплачены при покупке земли, фирма сможет принять к вычету.

Тем, кто решил поступить таким образом, единовременно списывать стоимость участка не стоит. Лучше воспользоваться принципом равномерности признания доходов и расходов, который закреплен в пункте 1 статьи 272 Налогового кодекса, и списывать расходы на покупку земли постепенно, например, как в бухучете списываются расходы будущих периодов. Выбранный фирмой способ равномерного списания расходов на покупку земли нужно закрепить в ее учетной политике. Это может стать дополнительным аргументом в вашу пользу в суде.

Т.А. Евдокимова, эксперт АГ «РАДА»