Поставляем оборудование с особым моментом перехода права собственности

ПОКУПАТЕЛЬ

Гражданский кодекс РФ допускает возможность перехода права собственности на вещь к покупателю после ее фактической оплаты продавцу, если это установлено договором купли-продажи (п. 1 ст. 223, ст. 491 ГК РФ).

Статья 491 ГК РФ не исключает возможность пользования таким товаром в случаях, когда это предусмотрено законом, договором купли-продажи, или вытекает из назначения и свойств товара (например, моментом поставки оборудования считается дата составления акта о вводе оборудования в эксплуатацию после осуществления монтажных работ).

То есть, не будучи собственником товара (оборудования), организация правомерно может осуществлять правомочия собственника по владению, пользованию и распоряжению данным имуществом (п. п. 1, 2 ст. 209 ГК РФ).

Бухгалтерский учет.

В соответствии с п. 7 Положения по бухгалтерскому учету "Учетная политика организации" ПБУ 1/98, утвержденного Приказом Минфина России от 09.12.1998 N 60н, факты хозяйственной деятельности должны отражаться в бухгалтерском учете исходя не столько из их правовой формы, сколько из их экономического содержания и условий хозяйствования. На основании данной нормы в рассматриваемой ситуации, по нашему мнению, организация отражает в общеустановленном порядке монтаж полученного оборудования и его ввод с эксплуатацию, при этом оборудование предварительно приходуются на баланс организации в том же порядке, что и собственные.

О фактах неприменения правил бухгалтерского учета в случаях, когда они не позволяют достоверно отразить имущественное состояние и финансовые результаты деятельности организации, должно сообщаться в пояснительной записке, являющейся неотъемлемой частью бухгалтерской отчетности организации, с соответствующим обоснованием. В противном случае неприменение правил бухгалтерского учета рассматривается как уклонение от их выполнения и признается нарушением законодательства Российской Федерации о бухгалтерском учете (п. 4, пп. "д" п. 2 ст. 13 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ).

В этом случае поступившее оборудование учитывается на счете 07 "Оборудование к установке" (на отдельно открытом субсчете "Оборудование, право собственности на которое не перешло от поставщиков") по фактической себестоимости, которой в рассматриваемой ситуации признается сумма, подлежащая уплате поставщику (без учета НДС) (Инструкция по применению Плана счетов).

Сумма НДС, предъявленная продавцом оборудования, учитывается по дебету счета 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям" и кредиту счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками".

Стоимость оборудования, сданного в монтаж, списывается со счета 07 в дебет счета 08 "Вложения во внеоборотные активы".

Объекты основных средств принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости, которой при приобретении объектов за плату признается сумма фактических затрат организации на приобретение, сооружение и изготовление, за исключением НДС и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством РФ) (п. п. 7, 8 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденного Приказом Минфина России от 30.03.2001 №26н).

Сформированная первоначальная стоимость объекта основных средств, принятого в эксплуатацию и оформленного в установленном порядке, списывается со счета 08 в дебет счета 01 "Основные средства" (Инструкция по применению Плана счетов).

В бухгалтерском учете стоимость объектов основных средств погашается посредством начисления амортизации в порядке, установленном в ПБУ 6/01.

Налоговый учет.

НДС

Пунктом 1 ст. 172 НК РФ предусмотрено, что налоговые вычеты, предусмотренные ст. 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на таможенную территорию РФ, документов, подтверждающих уплату сумм НДС, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных п. п. 3, 6 - 8 ст. 171 НК РФ.

Таким образом, с 1 января 2006 г. для принятия сумм НДС по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и имущественным правам, не обязательна уплата НДС своим поставщикам.

В соответствии с абз. 3 п. 1 ст. 172 НК РФ вычеты сумм НДС, предъявленных продавцами налогоплательщику при приобретении основных средств, в том числе оборудования к установке, производятся в полном объеме после принятия на учет данных основных средств, в том числе оборудования к установке.

Согласно п. 1 ст. 11 НК РФ институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства РФ, используемые в Налоговом кодексе РФ, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если не предусмотрено иное.

Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета, а также п. 3 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01 установлено, что на счете 07 "Оборудование к установке" учитывается оборудование, вводимое в действие только после сборки его частей и прикрепления к фундаменту и прочим несущим конструкциям зданий и сооружений, а также комплекты запасных частей такого оборудования.

Таким образом, организация правомерно может учесть приобретенное оборудование в составе основных средств, требующих монтажа.

В соответствии с абз. 3 п. 1 ст. 172 НК РФ право на вычет сумм НДС в данной ситуации у организации возникает в месяце постановки на учет оборудования к установке на счет 07, при наличии всех необходимых документов, предусмотренных п. 1 ст. 172 НК РФ, и его использования для осуществления операций, указанных в п. 2 ст. 171 НК РФ.

Налог на прибыль

Для целей налогового учета смонтированное и введенное в эксплуатацию оборудование, право собственности на которое принадлежит организации, признается амортизируемым основным средством (п. 1 ст. 256, п. 1 ст. 257 НК РФ). Первоначальная стоимость основного средства определяется как сумма расходов на его приобретение, сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования (абз. 2 п. 1 ст. 257 НК РФ).

То есть к налоговому учету оборудование в рассматриваемом случае принимается по той же первоначальной стоимости, что и к бухгалтерскому учету. Однако, момент принятия к налоговому учету не совпадет с моментом принятия к бухгалтерскому учету: к налоговому учету имущество может быть принять только после перехода права собственности к Покупателю.

Таким образом, в учете Покупателя образуются временные разницы, которые приводят к образованию отложенного налога на прибыль: в периоде, когда в бухгалтерском учете образуются расходы в виде амортизационных отчислений, в налоговом учете таких расходов нет, поскольку для целей налогообложения имущество не признается амортизируемым (п. п. 8, 9, 12 Положения по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль" ПБУ 18/02, утвержденного Приказом Минфина России от 19.11.2002 N 114н). Отложенный налоговый актив учитывается по дебету счета 09 «Отложенные налоговые активы» и по кредиту счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» субсчет 68,4 «Налог на прибыль».

В налоговом учете начисление амортизации производится в порядке, установленном ст. 259 НК РФ. Одновременно с началом начисления «налоговой» амортизации подлежит списанию отложенный налоговый актив с кредита счета 09 в дебет счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» субсчет 68,4 «Налог на прибыль». Это списание, по нашему мнению, должно производиться на основании отдельного расчета и в зависимости от того, какое отклонение возникает между суммами налоговой и бухгалтерской амортизации. Превышение бухгалтерской амортизации над налоговой приводит к образованию отложенного налогового актива (дебет счета 09); если налоговая амортизация больше бухгалтерской – то образуется отложенное налоговое обязательство (кредит счета 77). Корреспондирующим счетом в обоих случаях будет счет 68 «Расчеты по налогам и сборам» субсчет 68,4 «Налог на прибыль».

При этом согласно п. 1.1 ст. 259 НК РФ организация имеет право включать в состав расходов отчетного (налогового) периода расходы на капитальные вложения в размере не более 10% первоначальной стоимости основных средств (за исключением основных средств, полученных безвозмездно), сумма которой определяется в соответствии со ст. 257 НК РФ.