Нормы естественной убыли

Для торговой или производственной фирмы недостача товара – вполне обычная ситуация. Причин для ее возникновения очень много. Рассмотрим самую распространенную – естественную убыль. А именно, такие вопросы, как налоговый и бухгалтерский учет недостач и порядок их списания с применением норм естественной убыли. Напомним, совсем недавно эти нормы были утверждены для множества товаров.

Определение естественной убыли...

...дано в приказе Минэкономразвития России от 31.03.2003 № 95 “Об утверждении Методических рекомендаций по разработке норм естественной убыли”.

Итак, естественная убыль – это потеря (уменьшение количества товара при сохранении его качества) вследствие естественного изменения биологических или физико-химических свойств тех или иных ценностей. Убыль может быть вызвана, например, усушкой, утруской, процессами испарения. В документе отмечается, что не относятся к естественной убыли технологические и аварийные потери, недостачи по причине брака, потери при ремонте и т. п. Это касается и тех потерь, которые возникают при хранении и транспортировке запасов из-за нарушения стандартов, правил техэксплуатации, повреждения тары.

Отметим, что Минфин России в своих разъяснениях несколько расширяет понятие естественной убыли. Так, например, в письме от 29.11.2005 № 03-03-04/1/392 финансовое ведомство разрешило списывать потери при хранении товаров в торговом зале самообслуживания. В этом случае речь идет о недостаче, возникшей в том числе и из-за мелких хищений. Понятно, что такая убыль никак не связана “с изменениями физико-химических и биологических свойств товара”. Тем не менее, по мнению Минфина, списать эту недостачу можно. Естественно, в пределах норм, установленных приказом Минторга РСФСР от 08.08.84 № 194 “Об утверждении дифференцированных размеров списания потерь товаров в магазинах самообслуживания”.

Убыль есть – норм нет

Порядок утверждения норм установлен Правительством РФ в ноябре 2002 года (постановление от 12.11.2002 № 814). В мае 2006 года в документ были внесенены изменения. Итак, согласно постановлению, разработать и утвердить нормы должны пять министерств. А именно:

Минздравсоцразвития (на лекарственные и дезинфекционные средства);
Минпромэнерго (на нефть, уголь, торф, древесину, металлы, химическую продукцию);
Минрегион (на цемент, кварцевый песок и другие строительные материалы);
Минсельхоз (на продукцию растениеводства, животноводства, мясную, молочную и другую пищевую продукцию, комбикорма);
Минэкономразвития (на продовольственные товары в сфере торговли и общественного питания).

Нормы по товарам, по которым естественная убыль возникает при перевозках, следует утверждать совместно с Минтрансом России. Кроме того, все нормы должны быть согласованы с Минэкономразвития России. При этом менять их министерства обязаны не реже 1 раза в пять лет.

В настоящее время нормы разработали только два ведомства (Минсельхоз России и Минпромнауки России), и то не для всех товаров.

В таблице представлены виды материально-производственных запасов, по которым нормы уже утверждены:

Вид продукции	Документ
Зерно, продукты его переработки и семена масличных культур при хранении	Приказ Минсельхоза России от 23.01.2004 № 55
Химическая продукция при хранении	Приказ Минпромнауки России от 31.01.2004 № 22
Металлургическая продукция при перевозках железнодорожным транспортом	Приказ Минпромнауки России от 25.02.2004 № 55
Этиловый спирт, алкогольная и спиртосодержащая продукция при производстве и обороте (за исключением розничной продажи)	Приказ Минсельхоза России от 16.08.2006 № 235
Сливочное масло, упакованное монолитами в пергамент и пакеты-вкладыши из полимерных материалов при хранении	Приказ Минсельхоза России от 28.08.2006 № 266
Сыры и творог при хранении	Приказ Минсельхоза России от 28.08.2006 № 267
Столовые корнеплоды, картофель, плодовые и зеленные овощи при хранении	Приказ Минсельхоза России от 28.08.2006 № 268
Мясо, субпродукты птицы и кроликов при хранении	Приказ Минсельхоза России от 28.08.2006 № 269
Продукция и сырье сахарной промышленности при хранении	Приказ Минсельхоза России от 28.08.2006 № 270

До того момента, пока новые нормы будут утверждены другими министерствами, списывать убыль нужно по старым. Это положение закреплено статьей 7 Закона от 06.06.2005 № 58-ФЗ. Сейчас действует множество документов по естественной убыли, которые были одобрены различными ведомствами, в том числе Госснабом СССР, Минторгом СССР, Минтопэнерго России, Минрыбхоза СССР и т. д. Напомним, что утвердить новые нормы все министерства должны до 1 января 2007 года.

Обратите внимание: если нормы по товару не установлены, списывать потери по таким запасам нельзя. Именно по этой причине Минфин России в письме от 21.06.2006 № 03-03-04/ 1/538 не позволил, например, магазинам, которые торгуют цветами, отнести к материальным затратам недостачу, возникшую при хранении и транспортировке данных товаров.

Сначала рассчитываем...

Методика подсчета убыли для каждого вида товаров различна. Она также зависит от условий хранения имущества или вида деятельности фирмы. Рассмотрим некоторые общие принципы расчета потерь.

Недостача может быть выявлена при приемке товара либо по результатам инвентаризации.

В первом случае ее размер определяют умножением количества недостающих материально-производственных запасов (в пределах норм естественной убыли) на их договорную цену. Другие расходы, формирующие стоимость купленных ценностей, в такой ситуации не учитывают.

Убыль, выявленную при инвентаризации, рассчитывают на основании документов, подтверждающих недостачу. А именно описи товарно-материальных ценностей (форма № ИНВ-3) и сличительной ведомости (форма № ИНВ-19). Сумму недостачи определяют, исходя из фактической себестоимости недостающих товаров.

Обратите внимание: недостачу запасов в пределах норм естественной убыли нужно определять после зачета излишков. Кроме того, списывать товары в пределах норм убыли без инвентаризации и выявления фактической недостачи запрещается.

...потом списываем

Согласно подпункту 2 пункта 7 статьи 254 Налогового кодекса, недостачи в пределах норм естественной убыли включают в материальные расходы и учитывают при расчете налога на прибыль. В бухучете такие потери включают в состав издержек производства или обращения.

Порядок списания убыли сверх норм зависит прежде всего от того, найден виновник недостачи или нет. В первой ситуации потерю возмещают за счет средств человека, который в ней виновен (например, кладовщика, водителя). Тогда сумму компенсации удерживают из его зарплаты. Кроме того, он может погасить долг, если оплатит утраченные ценности и внесет деньги в кассу.

Напомним, что по статье 248 Трудового кодекса ущерб, который не превышает размера среднемесячного заработка, взыскивают по распоряжению руководителя фирмы. При этом общий размер удержания при каждой выплате зарплаты не может превышать 20 процентов (ст. 138 ТК РФ).

Если виновника недостачи обнаружить не удалось, сумму потерь и в бухгалтерском, и в налоговом учете включают в состав внереализационных расходов. Эта сумма уменьшает облагаемую прибыль фирмы. Факт отсутствия виновного лица нужно подтвердить документально (например, справкой из милиции, решением суда).

Несколько слов об учете НДС. Сумму налога по товарам, которые убыли в пределах норм, принимают к вычету и при их списании не восстанавливают. В случае, когда виновник недостачи выявлен, фирма должна восстановить налог по убывшему товару и взыскать сумму НДС с него. Если же виновник не установлен, налог по потерям сверх норм принять к вычету нельзя. Мнение Минфина России на этот счет – НДС требуется восстановить. О чем говорится в письме от 20.09.2004 № 03-04-11/ 155. Однако арбитражная практика по данному вопросу сложилась иная. Суд разрешает не восстанавливать налог и со сверхнормативной убыли (постановления ФАС Северо-Западного округа от 07.02.2006 № А05-7996/2005-29, от 06.06.2005 № А26-12323/04-211). Таким образом, фирма должна сама решить дальнейшую судьбу входного НДС по таким ценностям. Но следует иметь в виду, что, если налог восстановлен не будет, свою позицию компании придется отстаивать в суде.

Юрист компании “Гарант” А.Г. Макаров