Премия: стимулируем или поощряем?

В соответствии со ст. 135 Трудового кодекса РФ системы доплат и надбавок стимулирующего характера и системы премирования устанавливаются коллективными договорами, соглашениями, локальными нормативными актами.

Работодатель может также поощрить работников, добросовестно выполняющих свои обязанности – объявить им благодарность, выплатить премию, наградить ценным подарком, почетной грамотой и т. д.1.

налог на прибыль

В отношении каждой производимой работникам премиальной выплаты бухгалтер должен решить – можно ли отнести ее на расходы по налогу на прибыль или нет. Все будет зависеть от оформления подобной выплаты: это премия к Новому году или за производственные результаты деятельности организации.

Для признания новогодней премии в качестве расходов по налогу на прибыль в первую очередь необходимо учитывать положения ст. 252 НК РФ, то есть выплачиваемая премия должна быть экономически обоснованна и документально подтверждена.

На основании ст. 255 НК РФ в состав расходов налогоплательщика на оплату труда включаются любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной форме, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления, расходы, связанные с содержанием этих работников и предусмотренные нормами законодательства РФ, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами.

Если организация решит выплатить премию к Новому году, и в локальных нормативных актах организации она будет именоваться «Премия к Новому году», то могут возникнуть следующие налоговые последствия.

Минфин РФ подчеркивает в своих разъяснениях, что в соответствии с п. 2 ст. 255 НК РФ к расходам на оплату труда относятся начисления стимулирующего характера, в том числе премии за производственные результаты, надбавки к тарифным ставкам и окладам за профессиональное мастерство, высокие достижения в труде и иные подобные показатели2.

Таким образом, по мнению финансового ведомства, в состав расходов на оплату труда включаются начисления стимулирующего характера только производственного назначения. А такие выплаты, как премии к 23 февраля, 8 Марта и к Новому году, к выплатам стимулирующего характера не приравниваются и не могут быть классифицированы как расходы на оплату труда, поскольку они не связаны непосредственно с выполнением работниками возложенных на них трудовых обязанностей и деятельностью организации.

Если прямо следовать нормам ст. 255 и п. 21 ст. 270 НК РФ, то премии, предусмотренные трудовым или коллективным договором и не поименованные в п. 22–27 ст. 270 НК РФ, могут быть учтены при налогообложении3.

Однако практика показывает, что по вопросу отнесения премий к Новому году на расходы по налогу на прибыль у организаций нередко возникают споры с налоговыми инспекциями.

В то же время обращаем ваше внимание, что по данному вопросу в арбитражной практике встречаются решения и в пользу налогоплательщика.

Так, ФАС Поволжского округа в Постанов-лении от 07.09.2004 № А65-20830/03-СА1-32 сделал вывод, что налогоплательщик имеет право включать в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль, премии работникам к знаменательным датам. При этом суд указал, что эти премии предусматривались трудовыми договорами и положением о материальном стимулировании работников, следовательно, на основании п. 25 ст. 255 НК РФ к расходам на оплату труда относятся другие виды расходов, произведенных в пользу работника, предусмотренные трудовым и (или) коллективным договором.

Таким образом, в случае, если организация выплачивает премию, и в соответствии с принятыми в ней локальными актами данная выплата приурочена к новогодним праздникам, есть риск возникновения спора с налоговыми органами о правомерности включения таких затрат в расходы по налогу на прибыль.

Однако, если организация в трудовом и (или) коллективном договоре предусмотрит выплату премии по итогам года за производственные результаты, то фирма вправе уменьшить налогооблагаемую прибыль на сумму данных затрат (п. 2 ст. 255 НК РФ). При этом в трудовом договоре должны быть указаны основные условия премирования или даны ссылки на нормы коллективного договора, правила внутреннего трудового распорядка, положения о премировании. Причем, как недавно отмечал Минфин РФ в Письме от 08.09.2006 № 03-03-04/1/658, в случае если в организации не утверждено положение о премировании, но выплата премий предусмотрена трудовыми и (или) коллективными договорами, организация может учесть в составе расходов для налогообложения прибыли суммы премий, выплачиваемых работникам на основании приказов руководителя, которые содержат показатели премирования, фамилии работников и сумму премии.

При методе начисления расходы на оплату труда признаются в налоговом учете ежемесячно исходя из суммы начисленных в соответствии со ст. 255 НК РФ расходов на оплату труда4. Например, премия по итогам работы за декабрь 2006 г. уменьшит налогооблагаемую прибыль в 2006 г.

Вознаграждение за общие результаты работы организации за год, начисленное в 2007 г., уменьшает полученные доходы того месяца 2007 года, в котором это начисление произошло5.

ЕСН, НДФЛ

В соответствии с п. 1 ст. 236 НК РФ объектом налогообложения единым социальным налогом для лиц, производящих выплаты физическим лицам, признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг, а также по авторским договорам.

Согласно п. 3 ст. 236 НК РФ указанные в п. 1 данной статьи выплаты и вознаграждения (вне зависимости от формы, в которой они производятся) не признаются объектом налогообложения, если у налогоплательщиков-организаций такие выплаты не отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций в текущем отчетном (налоговом) периоде.

Таким образом, в случае, если организация не может отнести выплату премий на расходы по налогу на прибыль, то на данные выплаты ЕСН не начисляется.

В связи с этим возникает вопрос: а если выплачена производственная премия, установленная в трудовом и (или) коллективном договоре, то может ли организация не относить такую выплату на расходы по налогу на прибыль и не исчислять ЕСН?

В п. 3 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 14.03.2006 № 106 указано, что при рассмотрении дел, касающихся правильности определения налоговой базы по единому социальному налогу, необходимо иметь в виду, что п. 3 ст. 236 НК РФ не предоставляет налогоплательщику права выбора, по какому налогу (единому социальному налогу или налогу на прибыль) уменьшать налоговую базу на сумму соответствующих выплат. (Подробнее об Информационном письме Президиума ВАС РФ от 14.03.2006 № 106 см. «В курсе правового дела», № 10 (38), 2006, стр. 50).

То есть при наличии затрат, отнесенных гл. 25 НК РФ к расходам, налогоплательщик не имеет право исключать эти суммы расходов, уменьшающие налоговую базу по налогу на прибыль, из налоговой базы по единому социальному налогу.

Таким образом, если выплаченная новогодняя премия соответствует критериям ст. 252 и 255 НК РФ и может быть признана в расходах по налогу на прибыль, то ЕСН исчислять необходимо в обязательном порядке. Тем более что с 2005 г. ставка ЕСН снизилась, и платить ЕСН с таких выплат стало более выгодно, чем не учитывать их в расходах по налогу на прибыль.

Датой начисления выплат и вознаграждений в пользу работника для целей ЕСН является дата составления расчетных документов, содержащих сумму, предназначенную к выплате6.

Относительно НДФЛ можно лишь отметить, что он исчисляется в любом случае. Сумма премии полностью включается в налоговую базу. Датой фактического получения премии за производственные результаты для целей исчисления НДФЛ признается последний день месяца, за который начислен доход7.