Как заполнить новую декларацию по НДС в переходный период

Вышла новая декларация по НДС, а также разъяснения, как ее заполнять в переходный период

Журнал "Главбух" №1, 2004

11 декабря 2003 года Минюст России зарегистрировал приказ МНС России от 20 ноября 2003 г. № БГ-3-03/644 . Этим документом утверждены новые формы деклараций по НДС, которые нужно применять начиная с отчетности за январь или I квартал 2004 года.

Форм по-прежнему две. Первая - общая для всех налогоплательщиков, а вторая - для фирм, которые проводят операции, облагаемые НДС по ставке 0 процентов, то есть для экспортеров. Самое значительное их отличие от старых форм состоит в том, что в них указано три налоговые ставки - 20, 18 и 10 процентов, а также расчетные ставки 20/120, 18/118 и 10/110. Это связано с тем, что с 1 января 2004 года при реализации большинства товаров (работ, услуг) на территории России применяется ставка 18 процентов. Исключение составляют лишь некоторые продовольственные и детские товары, а также периодика нерекламного и неэротического характера. По ним налог, как и раньше, начисляют по ставке 10 процентов.

Структура декларации для экспортеров почти не изменилась. А вот в новой декларации, предназначенной для всех налогоплательщиков (далее - декларация), нововведений много. Так, там появилось два новых раздела - 1.1 и 1.2. Они предназначены для обобщения данных о сумме налога за отчетный период. Первый из них заполняют налогоплательщики, а второй - налоговые агенты.

Остальные разделы декларации получили новые номера. Например, раздел I "Расчет общей суммы налога" в новой декларации имеет номер 2.1. Вообще же строк в разделах стало меньше. В частности, теперь бухгалтерам не придется указывать отдельно сумму налога, начисленного по бартерным сделкам.

В старой декларации было несколько приложений. В новой форме эти приложения стали самостоятельными разделами. А приложение "Г" старой декларации в новую форму не вошло. Напомним: прежде в этом приложении указывали свою выручку предприятия, получившие освобождение от уплаты НДС.

При заполнении новой декларации фирмы могут столкнуться со сложностями "переходного периода". Они коснутся тех, кто отгрузил товар в 2003 году, а деньги за него получил уже в 2004-м. В этой ситуации у тех предприятий, которые в 2003 году применяли метод "по оплате", возникнет вопрос: какую же ставку им применять - 18 или 20 процентов?

Мнение чиновников однозначно: независимо от учетной политики товары, отгруженные в 2003 году, облагаются по ставке 20 процентов. Именно эта ставка указана в графе 5 раздела 4 новой декларации (он заменил приложение "Е"). А кроме того, по этому вопросу совсем недавно выпустили свои письма МНС России от 17 декабря 2003 г. № ОС-6-03/1316@ и Минфин России от 8 декабря 2003 г. № 04-03-11/102.

Аргументы чиновников следующие.

Отгружая в 2003 году товар, организация была обязана выставить покупателю счет-фактуру. Причем ставка НДС в этом счете-фактуре указывалась та, что действовала на момент отгрузки, то есть 20 процентов. Поэтому, получив деньги за товар, поставщику необходимо заплатить в бюджет именно ту сумму налога, которая указана в счете-фактуре. То есть НДС нужно рассчитывать по ставке, действовавшей в тот период, когда товар был отгружен.

На самом же деле в Налоговом кодексе такое правило установлено лишь для тех товаров, которые были оплачены после того, как фирма потеряла или приобрела налоговую льготу (п. 8 ст. 149 Налогового кодекса РФ). По общему же правилу, которое следует из пункта 1 статьи 166 Налогового кодекса, НДС начисляют после того, как будет сформирована налоговая база. И при этом применяют ставку, действующую на момент расчета.

А при методе "по оплате" налоговая база формируется только в тот момент, когда одновременно выполняется два условия: товар отгружен и оплачен (подп. 2 п. 1 ст. 167 Налогового кодекса РФ). Следовательно, у фирмы в этой ситуации есть все основания, чтобы платить НДС по ставке 18 процентов.

Что же касается счета-фактуры, то его можно исправить. Это позволяет делать пункт 29 Правил ведения журнала полученных и выставленных счетов-фактур... утвержденных постановлением Правительства РФ от 2 декабря 2000 г. № 914.

Пример 1
ООО "Омнибус" и в 2003, и в 2004 годах в целях расчета НДС применяет метод "по оплате". 15 декабря 2003 года фирма отгрузила стройматериалы на сумму 1 200 000 руб. (в том числе НДС - 200 000 руб.). На эту же сумму покупателю был выписан счет-фактура.

Однако до конца 2003 года покупатель с ООО "Омнибус" так и не расплатился.

Бухгалтер организации сообщил руководителю, что когда деньги от покупателя придут, то возникнет вопрос, по какой ставке перечислять налог в бюджет. Было решено не следовать советам чиновников и начислять НДС по этим стройматериалам по ставке 18 процентов. Руководитель ООО "Омнибус" по договоренности с покупателем изменил цену договора, а бухгалтер выписал новый счет-фактуру. В нем указана стоимость стройматериалов в сумме 1 180 000 руб. (в том числе НДС - 180 000 руб.).

Деньги от покупателя в сумме 1 180 000 руб. поступили 30 января 2004 года. Поэтому НДС в сумме 180 000 руб. ООО "Омнибус" покажет в строке 020 раздела 2.1 декларации по НДС за январь 2004 года.

Отметим, что налоговики вряд ли согласятся с такой точкой зрения. Спорить с ними имеет смысл, если из-за разницы в ставках вашей фирме придется заплатить в бюджет значительную сумму. Правда, в этом случае вам скорее всего придется отстаивать свою точку зрения в суде.

Более подробно о том, как платить налог в переходный период, а также о том, какие аргументы использовать в случае спора с налоговиками, мы рассказали в журнале "Главбух" № 23 за 2003 год (стр. 42).

Еще один момент, который вызывал вопросы у бухгалтеров при снижении ставки НДС, касается авансов, полученных в 2003 году. Ведь с них необходимо было заплатить налог по ставке 20/120 (подп. 1 п. 1 ст. 162 Налогового кодекса РФ). И если товары отгружены лишь в 2004 году, то НДС с выручки от реализации будет начислен по ставке 18 процентов - то есть в меньшей сумме, чем с аванса. Многие бухгалтеры сомневались: можно ли всю сумму налога с аванса принять к вычету?

Ответ Минфина России - да, можно. НДС, уплаченный с аванса в 2003 году по ставке 20/120, в 2004 году принимается к вычету в момент отгрузки товара в полном размере (п.6 ст. 172 Налогового кодекса РФ). Такую позицию высказало финансовое ведомство в своем письме от 8 декабря 2003 г. № 04-03-11/103.

Пример 2
ООО "Апрель" в декабре 2003 года получило от покупателя стопроцентный аванс за товары в сумме 60 000 руб. Договорная стоимость этих товаров без НДС - 50 000 руб.

НДС с аванса был начислен в сумме 10 000 руб. (60 000 руб. x 20/120). В бухгалтерском учете были сделаны проводки:

ДЕБЕТ 51 КРЕДИТ 62 субсчет "Авансы полученные"
- 60 000 руб. - получен аванс от покупателя;

ДЕБЕТ 62 субсчет "Авансы полученные" КРЕДИТ 68 субсчет "Расчеты по НДС"
- 10 000 руб. - начислен НДС с аванса.

Товар был отгружен в январе 2004 года. При этом НДС был начислен по ставке 18 процентов - 9000 руб. (50 000 руб. x 18%). Таким образом, стоимость поставки снизилась на 1000 руб. (60 000 - 50 000 - 9000). Эту сумму ООО "Апрель" также в январе 2004 года вернуло покупателю. А налог с аванса в полной сумме был принят к вычету. Записи в бухучете сделаны следующие:

ДЕБЕТ 90 субсчет "Налог на добавленную стоимость"
КРЕДИТ 68 субсчет "Расчеты по НДС"
- 9000 руб. - начислен НДС с реализованных товаров;

ДЕБЕТ 62 субсчет "Авансы полученные" КРЕДИТ 51
- 1000 руб. - возвращена сумма переплаты покупателю;

ДЕБЕТ 62 субсчет "Авансы полученные" КРЕДИТ 68 субсчет "Расчеты по НДС"
- 10 000 руб. - принят к вычету НДС с аванса.