Сдача имущества в аренду: как налоговики контролируют цены

Марина Озерова, специально для ИА "Клерк.Ру"

Прежде всего, необходимо четко уяснить, в каких случаях налоговые органы имеют право проверять правильность применяемых налогоплательщиком цен.

Перечень таких случаев установлен п. 2 ст. 40 НК РФ. Это:

1) между взаимозависимыми лицами;

2) по товарообменным (бартерным) операциям;

3) при совершении внешнеторговых сделок;

4) при отклонении более чем на 20 процентов в сторону повышения или в сторону понижения от уровня цен, применяемых налогоплательщиком по идентичным (однородным) товарам (работам, услугам) в пределах непродолжительного периода времени.

Приведенный перечень является исчерпывающим, а это означает, что его расширительное толкование налоговыми органами неправомерно. На это указывают и арбитры (например, постановления ФАС Северо-Западного округа от 10.06.2002 № А56-857/02 и от 13.05.2002 № А56-859/02).

Делаем вывод: если налоговые органы проверили цену сделки по основанию, не предусмотренному п. 2 ст. 40 НК РФ, то решение о доначислении налогов и пени, исходящее из корректировки цен, может быть признано неправомерным.

Еще один важный момент.

Налоговый орган, произведя корректировку цен, может доначислить только налог и пени, но никак не штраф. Применение налоговым органом штрафных санкций, исходя из отклонения цены более чем на 20 процентов, основано на расширительном толковании п. 3 ст. 40 НК РФ, и поэтому неправомерно.  Как подчеркивают судьи, основания для начисления штрафов в ст. 40 НК РФ не приведены, отсылки к другим нормам Налогового кодекса РФ в части привлечения налогоплательщика к ответственности в данной статье не содержатся (постановление ФАС Северо-Западного округа от 18.04.2002 № А42-3803/01-26-57/02).

Далее. Важно помнить, что ст. 40 НК РФ устанавливает только три метода определения рыночной цены:

1) метод определения рыночной цены с использованием информации о сделках с идентичными (однородными) товарами, работами или услугами;

2) метод цены последующей реализации;

3) затратный метод.

Обратите внимание: методы определения рыночной цены, предусмотренные ст. 40 НК РФ, последовательно исключают друг друга. Поэтому использовать последующий метод можно только при невозможности определения рыночной цены с помощью метода предыдущего (постановления ФАС Волго-Вятского округа от 05.02.2004 № А79-4023/2003-СК1-4066; ФАС Уральского округа от 12.07.2001 № Ф09-1501/01АК).

А теперь, когда мы уяснили некоторые общие правила, перейдем к конкретной ситуации, а именно к контролю налоговыми органами цен, применяемых налогоплательщиком при сдаче имущества в аренду.

Итак, налоговики, как правило, пытаются доказать, что фирма при сдаче в аренду имущества, занизила соответствующие цены. Следователь, она не доплатила НДС и налог на прибыль.

Посмотрим, какие ошибки при этом допускают контролеры. Ведь если налогоплательщик вовремя их заметит, то решение инспекции о доначислении налогов можно успешно оспорить в суде.

Ошибка 1. Определяют рыночную цену аренды в виде средневзвешенной величины.

К примеру, согласно материалам дела постановления ФАС Центрального округа от 15.09.2005 № А-62-3245/2004 налоговые инспекторы определили размер арендной платы для целей применения ст. 40 НК РФ между взаимозависимыми лицами, взяв показатели размера арендной платы у 4-х независимых организаций. То есть определили так называемую рыночную цену аренды в виде средневзвешенной величины.

Поскольку цена аренды 1 кв. м проверяемого налогоплательщика была ниже средневзвешенной, ИФНС, применяя ст. 40 НК РФ, доначислила на полученную разницу соответствующие налоги.

Однако арбитры признали такие действия инспекции необоснованными, поскольку полученный ею средневзвешенный показатель не может рассматриваться в качестве официального.

Напомним, что еще Президиум ВАС РФ в своем постановлении от 18.01.2005 № 11583/04 признал неправомерным использование налоговым органом при определении рыночной цены товаров (работ, услуг) метода "средней цены", поскольку он не предусмотрен в ст. 40 НК РФ.

Ошибка 2. Не исследуют условия сопоставимости и идентичности услуг по сдаче в аренду.

Рассмотрим такую специфическую ситуацию как сдачу в аренду имущества нефтебаз.

По мнению инспекции, организация занизила доходы для целей налогообложения в результате отклонения цен, применяемых по оказанию однородных услуг (по предоставлению имущества в аренду) в пределах непродолжительного периода.

В обоснование своего решения инспекция сослалась на то, что цена на услугу по сдаче имущества нефтебаз в аренду отклонялась в сторону повышения более чем на 20 процентов от рыночной цены.

Однако, определяя рыночную цену, налоговики не учли условия сопоставимости на рынке услуг по сдаче в аренду имущества нефтебаз, а именно: общая вместимость данных нефтебаз, коэффициент оборачиваемости резервуаров, коэффициент использования и заполнения резервуаров налоговым органом не исследовались.

Между тем сдаваемые налогоплательщиком в аренду нефтебазы находились в различных районах, имели различный объем продаж нефтепродуктов. Согласно данным о технико-экономических характеристиках нефтебаз, сдаваемые в аренду нефтебазы имели различные года постройки, различный фактический грузооборот за год, различный коэффициент оборачиваемости резервуаров, на некоторых сдаваемых нефтебазах часть резервуарного парка и оборудования была законсервирована.

Все это, естественно, было учтено арбитрами, которые признали решение ИФНС о доначислении налогов недействительным (постановление ФАС Центрального округа от 22.11.2005 № А64-174/05-19).

Аналогичный подход судей приведен в постановлении ФАС Московского округа от 04.07.2003 № КА-А40/4145-03.

Так, служители Фемиды пояснили, что инспекция приводит стоимостное сравнение арендных платежей за 1 кв. м без учета экономических условий и специфических черт сдаваемых в аренду площадей, колебаний потребительского спроса на них, иных существенных обстоятельств и условий договоров аренды, влияющих на размер арендной ставки, в том числе, срок сдачи в аренду помещений, размер площадей, назначение помещений, место их расположения и др.

Ошибка 3. Используют метод цены последующей сдачи помещений в аренду, ссылаясь на письмо Биржи, в котором сказано об отсутствии рыночных цен на услуги по сдаче в аренду.

Так, организация сдавала в субаренду производственные площади своим дочерним обществам.

Налоговая инспекция пришла к выводу о занижении организацией НДС по суммам арендной платы, полученной от своих дочерних обществ при передаче в субаренду производственных площадей по цене ниже рыночной более чем на 20 %.

При этом ИФНС исходила из цены последующей сдачи помещений в субаренду из-за отсутствия соответствующих рыночных цен, как указано в письме ЗАО "Биржа "Санкт-Петербург".

Однако арбитры не согласились с такой позицией контролеров.

Судьи указали следующее:

-  ИФНС не доказала невозможности определения рыночных цен арендной платы по сдаче в субаренду производственных и складских площадей, а также отсутствие или недоступность информационных источников для определения рыночной цены;

- письмо ЗАО «Биржа «Санкт-Петербург» не может быть признано достаточным доказательством отсутствия или недоступности иных источников информации о рыночных ценах арендной платы в г. Тихвине;

- ИФНС не представила суду доказательства того, что стоимость услуг по сдаче организацией нежилых помещений в субаренду в период действия договоров отклонялась в сторону повышения или понижения более чем на 20 % от рыночных цен идентичных услуг.

В итоге арбитры пришли к выводу, что налоговым органом вынесено немотивированное решение о доначислении НДС, поскольку отсутствуют данные официального источника информации о рыночных ценах на услуги по сдаче недвижимого имущества в аренду, а возможность использования метода последующей реализации не доказана (постановление ФАС Северо-Западного округа от 14.07.2004 №А56-5208/04).

Ошибка 4. Берут за основу ставки арендной платы, утвержденные постановлениями главы Муниципального образования.

К примеру, завод сдавал в аренду помещения столовых.

ИФНС в качестве рыночной цены приняла ставки арендной платы без НДС, утвержденные постановлениями главы Муниципального образования "Сланцевский район" - "Об утверждении расчета годовой арендной платы за нежилые помещения", с учетом коэффициента для кафе. Отметим, что названными постановлениями установлены ставки для расчета арендной платы за помещения муниципального нежилого фонда в г. Сланцы и в Сланцевском районе.

Судьи в данном случае пришли к выводу, что цены, рассчитанные налоговым органом, нельзя признать рыночными ценами работ, услуг, сложившимися при взаимодействии спроса и предложения на рынке работ, услуг в сопоставимых экономических (коммерческих) условиях (постановление ФАС Северо-Западного округа от 28.02.2005 № А56-23227/04).

Ошибка 5. Производят сравнение с ценами, представленными сторонней организацией.

Организация получала доход от сдачи помещения в аренду.

Налоговые органы направили запрос сторонней организации об уровне рыночных цен по аренде помещений. Согласно ответу сторонней организации рыночные цены по аренде помещений в районе, где находится организация-налогоплательщик, выше примененных организацией. С учетом рыночных цен сумма арендной платы, полученная организацией в проверяемый период, отличается от расчетной на 46,6%, то есть более чем на 20%.

В таком случае, по мнению налоговой инспекции, организация занизила выручку от сдачи помещений в аренду.

Суд признал решение инспекции неправомерным и указал на то, что из пп. 4 п.2 ст.40 НК РФ следует, что отклонение от уровня цен определяется относительно цен, примененных конкретным налогоплательщиком по иным аналогичным сделкам по однородным (идентичным) товарам (работам, услугам). У налогового органа отсутствовали основания для применения в качестве сравниваемого уровня цен цены, указанные в справке сторонней организации, поскольку они не относятся к деятельности проверяемого налогоплательщика.

Арбитры приняли во внимание, что инспекция не доказала, что организацией были заключены иные договоры аренды помещений и в них были применены цены с отклонением в сторону понижения или повышения по сравнению с ценой, указанной в рассматриваемом договоре аренды.

И еще, подчеркнули судьи, налоговый орган ни в акте проверки, ни в решении не указал, каким из показателей (однородность или идентичность) он пользовался при определении рыночной цены аренды помещений (постановление ФАС Северо-Западного округа от 18.02.2002 №А56-25720/01).

Ошибка 6. Проводят сравнение с ценами, представленными другими налоговыми инспекциями.

В таком случае достаточно отметить, что уровень рыночной цены по сделкам аренды, установленный на основании данных, представленными налоговыми инспекциями, определен налоговым органом по методу, не предусмотренному ст. 40 НК РФ.

И арбитры обязательно примут это во внимание (постановление ФАС Волго-Вятского округа от 27.09.2004 № А82-124/2003-А/6).

Автор — г лавный редактор Интернет-портала http://www.nds-ks.ru