Некоторые проблемы принятия НДС к вычету, уплаченного на таможне

Марина Озерова, специально для Клерк.Ру

Налоговый кодекс РФ устанавливает довольно четкие условия для принятия НДС к вычету, уплаченного при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации.

Такими условиями являются (п. 2 ст. 171, п. 1 ст. 172 НК РФ):

• фактическое перемещение товаров через таможенную границу Российской Федерации;
• уплата НДС таможенным органам;
• принятие импортированных товаров на учет;
• ввезенный товар приобретен для осуществления операций, облагаемых НДС, либо для перепродажи.

Однако налоговые органы, по-своему трактуя вышеуказанные нормы, не устают отказывать импортерам в вычете НДС, уплаченного на таможне.

Приведем некоторые из причин, по которым проверяющие отказывают импортерам в вычете НДС. Одновременно с этим проанализируем судебную практику по каждому моменту.

1. Наличие у фирмы дебиторской задолженности то поставленным товарам и отсутствие реальных затрат на уплату налога при ввозе товара на территорию РФ.

Арбитры признают такую причину налоговиков несостоятельной. Судьи указывают, что в рассматриваемом случае, уплата налога таможенным органам была произведена за счет средств, полученных по договору займа и являющихся собственностью фирмы. При этом оплата налога заемными средствами не может служить основанием для отказа налогоплательщику в последующем вычете НДС при отсутствии в действиях налогоплательщика признаков недобросовестности.

Кроме того, вопросы взаимоотношений с иностранными и российскими контрагентами в части исполнения обязательств по оплате товара находятся вне сферы регулирования налогового законодательства (постановления ФАС Северо-Западного округа от 27.11.2006 № А56-32438/2005; от 10.11.2006 № А56-10301/2006; Уральского округа от 11.09.2006 № Ф09-7962/06-С2 по делу № А71-16811/05).

Обратите внимание: то обстоятельство, что налогоплательщик не оплатил импортированные товары иностранному поставщику, не влияет на право применения налогоплательщиком вычетов по НДС, так как в случае ввоза товаров на таможенную территорию РФ сумма НДС уплачивается не поставщику, а таможенному органу (постановление ФАС Северо-Западного округа от 05.10.2005 № А56-16551/2005).

2. Отсутствие у организации товаросопроводительных документов (коносаментов, CMR), подтверждающих факт получения ею импортного товара.

Отклоняя такую причину отказа контролеров, судьи указывают следующее (постановление ФАС Северо-Западного округа от 29.09.2006 № А56-44607/2005):

- ИФНС не оспаривает факт оприходования импортером ввезенных товаров на основании грузовых таможенных деклараций, что соответствует п. 10 Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденных постановлением Правительства РФ от 02.12.2000 № 914;

- несостоятельным является довод ИФНС об отсутствии у организации коносаментов и CMR, что противоречит условиям контракта и не предусмотрено нормами Налогового кодекса РФ, определяющими порядок предъявления к вычету и возмещению сумм НДС, уплаченных при ввозе товаров на территорию РФ.

3. Принятие импортируемых товаров на учет произведено без оформления актов о приемке товаров (ТОРГ 1).

Вероятность, что арбитры не примут во внимание такой довод налоговиков, довольно высока. Примером тому может быть постановление ФАС Северо-Западного округа от 27.11.2006 № А52-1313/2006/2. Так, заняв сторону налогоплательщика, судьи исходили из следующего:

- организация фактически ввезла товары на таможенную территорию РФ и реализовала их покупателям на внутреннем рынке.

Принятие ввезенных товаров на учет организация производила на основании грузовых таможенных деклараций, деклараций таможенной стоимости, инвойсов, накладных малой скорости, международных товарно-транспортных накладных и контрактов с иностранными поставщиками.

Все поступившие товары отражены обществом на счетах бухгалтерского учета, в книгах покупок и продаж, главной книге и журнале-ордере сч. 41 "Товары";

- отсутствие акта приемки не дает налогоплательщику права не отражать товар на счете бухгалтерского учета 41 "Товары";

- п. 10 Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 02.12.2000 № 914, установлено, что при ввозе товаров на таможенную территорию РФ в книге покупок, предназначенной для определения сумм НДС, предъявляемых к вычету, регистрируется таможенная декларация на ввозимые товары и платежные документы, подтверждающие фактическую уплату налога таможенному органу.

Таким образом, отсутствие акта приемки по форме "ТОРГ 1" не препятствует принятию импортируемого товара налогоплательщиками к учету и предъявлению к вычету НДС, уплаченного по данным товарам таможенным органам.

Основанием для принятия к вычету сумм НДС, уплаченных таможенным органам при ввозе импортируемых товаров на территорию РФ, являются контракт, грузовые таможенные декларации на ввозимые товары и платежные документы, подтверждающие фактическую уплату этого налога на таможне. Представление иных документов Налоговым кодексом РФ не предусмотрено.

При таких обстоятельствах, подытожили судьи, организация правомерно приняла на учет ввезенные товары на основании имеющихся у нее документов.

4. Непредставление налогоплательщиком самостоятельно в налоговую инспекцию первичных документов, подтверждающих принятие на учет, оприходование и реализацию импортируемого товара.

Как ни странно, но налоговики считают, что для подтверждения обоснованности предъявления к вычету НДС, уплаченного при ввозе товаров на таможенную территорию РФ, фирма самостоятельно должна представить в ИФНС первичные документы, подтверждающие принятие на учет, оприходование и реализацию импортируемого товара. Если налогоплательщик этого не сделал, то в вычете надо отказать.

Однако, как указали арбитры, в налоговом законодательстве отсутствуют нормы, возлагающие на налогоплательщиков такую обязанность (постановление ФАС Северо-Западного округа от 01.09.2006 № А56-27138/2005). Судьи подчеркнули, что при наличии сомнений относительно правомерности применения налогоплательщиком налоговых вычетов, отраженных в декларации, налоговый орган вправе в порядке ст. 88 НК РФ истребовать у налогоплательщика документы, перечисленные в ст. 171 и 172 НК РФ, а также иные документы, подтверждающие обоснованность заявленных вычетов. В рассматриваемом судом случае ИФНС не воспользовалась указанным полномочием.

Таким образом, можно сделать следующий вывод: без соответствующего требования налогового органа налогоплательщик не обязан представлять первичные документы для подтверждения права на вычет НДС.

5. Непредставление организацией документов, подтверждающих наличие собственных или арендуемых складских помещений. ИФНС считает, что в таком случае фирма не подтвердила факт получения и оприходования импортируемого товара.

Согласитесь, что такое утверждение инспекторов является очень спорным. Ведь основанием для принятия к вычету сумм НДС, уплаченных таможенным органам при ввозе товаров на территорию РФ, являются контракт, ГТД на ввозимые товары и платежные документы, подтверждающие фактическую уплату налога. А право импортера на применение налоговых вычетов не зависит от наличия у него складских помещений. На это указывают и арбитры (постановления ФАС Северо-Западного округа от 13.11.2006 № А56-53730/2005; от 11.12.2006 № А56-20569/2005; Западно-Сибирского округа от 24.07.2006 № Ф04-4660/2006(24840-А45-40) по делу № А45-2455905-46/818).

6. Малая среднесписочная численность работников общества, минимальный размер уставного капитала, отсутствие ликвидного имущества на балансе общества.

И в этом случае такие доводы инспекторов не основаны на нормах Налогового кодекса РФ. Судьи также подтвердили, что данные обстоятельства сами по себе не являются основанием для отказа в возмещении налога (постановление ФАС Северо-Западного округа от 10.11.2006 № А56-33891/2005; Западно-Сибирского округа от 24.07.2006 № Ф04-4660/2006(24840-А45-40) по делу № А45-2455905-46/818).

7. На день принятия решения ИФНС об отказе в вычете НДС от таможни не поступили сведения, подтверждающие факт уплаты обществом сумм НДС при ввозе товаров на территорию РФ.

 Однако ответ таможни на запрос инспекции не имеет правового значения в рамках применения норм Налогового кодекса РФ о налоговых вычетах. Поэтому такую причину отказа контролеров можно смело оспаривать в суде. Примером тому может быть постановление ФАС Северо-Западного округа от 27.11.2006 № А56-9685/2006.

Рассмотрим еще одну спорную ситуацию, которая может возникнуть у налогоплательщика.

 Так, с позиции котроллеров, отрицательная разница между НДС, уплаченным при ввозе товаров на таможенную территорию РФ, и суммой налога, исчисленного при реализации товара, не подлежит возмещению из бюджета, так как реализация товара была произведена налогоплательщиком по контрактной стоимости без учета корректировки его таможенной стоимости.

В данном случае отказ инспекции в принятии к вычету в полной сумме НДС, уплаченного при ввозе товаров на таможенную территорию РФ, противоречит статьям 171, 172, 173 НК РФ. Кроме того, ст. 173 НК РФ также не предусматривает оснований для отказа в возмещении разницы, образовавшейся в связи с превышением суммы налоговых вычетов над суммами налога, исчисленными в соответствии со ст. 166 НК РФ. Такие аргументы в пользу налогоплательщика привели судьи в постановлении ФАС Дальневосточного округа от 16.11.2005 № Ф03-А51/05-2/3766.

Отдельного внимания заслуживают посреднические операции.

Предположим, комиссионер заключил договор поставки товаров с иностранным лицом от своего имени и за счет и по поручению комитента. В таком случае у комитента возникает вопрос: может ли он принять к вычету НДС, уплаченный комиссионером на таможне? И если может, то в каком периоде?

Сразу отметим, что налоговики такого права у комитента не признают. Они считают, что НДС в таком случае не подлежит вычету, так как комитент не может подтвердить уплату сумм НДС при ввозе товаров на таможенную территорию РФ, поскольку уплата таможенным органам налога произведена третьим лицом (комиссионером).

К счастью, суды придерживаются противоположного мнения. Арбитры указывают, что комиссионер, заключающий договор поставки товаров с иностранным лицом от своего имени и за счет и по поручению комитента, имеет право уплачивать НДС при ввозе этих товаров на таможенную территорию РФ. В случае уплаты таможенным органам НДС комиссионером налог принимается к вычету у комитента после принятия на учет приобретенных товаров на основании документов, подтверждающих уплату налога комиссионером, а также таможенной декларации (ее копии) на ввозимые товары, полученной от комиссионера (постановление ФАС Центрального округа от 18.05.2006 № А35-1883/04-С3).