Как учесть потери товаров в супермаркетах

Налоговый учет убытков от потерь

Потери в торговых залах – проблема весьма ощутимая, ведь уследить за всем, что происходит на огромных площадях супер- и гипермаркетов, просто невозможно. А убытки надо как-то списывать. Но сделать это не так-то просто. Законы, как всегда, отстают от реальной жизни. И на вопросы торговых организаций, как поступать в таких ситуациях, чиновники отвечают, что нормы потерь при хранении товаров в торговом зале законодательством пока не установлены.

Однако проектом Федерального закона № 294450-4, принятого в первом чтении 14 июня 2006 года, предполагается введение данной нормы (см. письмо Минфина России от 19 марта 2007 г. № 03-03-06/1/159). Ну а пока поправки не приняты, расскажем о том, как учитываются в супермаркетах потери в зависимости от причин их возникновения.

Потери при хищении

Согласно подпункту 5 пункта 2 статьи 265 Налогового кодекса РФ, к внереализационным расходам приравниваются убытки, в частности, расходы в виде недостачи материальных ценностей на предприятиях торговли в случае отсутствия виновных лиц, а также убытки от хищений, виновники которых не установлены. В данных случаях факт отсутствия виновных лиц должен быть документально подтвержден уполномоченным органом государственной власти.

Таким образом, уменьшить прибыль на убытки от потерь при хранении в торговом зале магазина можно только при выполнении двух условий: отсутствии виновных лиц и документальном подтверждении уполномоченным органом факта их отсутствия. Такие разъяснения даны в письме Минфина России № 03-03-06/1/159.

Это значит, что при обнаружении недостачи организация должна обязательно обращаться в милицию с заявлением о хищении (краже). И если предварительное следствие виновных лиц не установит, то будет вынесено постановление о приостановлении предварительного следствия. Копия этого постановления и будет являться для организации документом, на основании которого она сможет списать указанные убытки. Обращаем внимание на то, что постановление об отказе в возбуждении уголовного дела по причинам отсутствия события преступления или истечения сроков давности уголовного преследования документальным подтверждением факта потерь при хищении и отсутствия виновных лиц не является.

Потери от порчи товаров

Недостачи товаров могут также возникать в результате технологических потерь или вследствие естественной убыли.

Естественная убыль. К материальным расходам для целей налогообложения прибыли приравниваются потери от недостачи и (или) порчи при хранении и транспортировке материально-производственных запасов в пределах норм естественной убыли, утвержденных в установленном порядке (подп. 2 п. 7 ст. 254 Налогового кодекса РФ).

При этом естественной убылью считается потеря (уменьшение массы товара при сохранении его качества в пределах установленных норм) вследствие естественного изменения биологических или физико-химических свойств товаров. Такое определение дано в Методических рекомендациях, утвержденных приказом Минэкономразвития России от 31 марта 2003 г. № 95. То есть к естественной убыли можно отнести: выпаривание, выветривание, усушку и т. п.

Следует учитывать, что норма естественной убыли – допустимая величина безвозвратных потерь, которую определяют за время хранения товара путем сопоставления его массы с массой товара, фактически принятой на хранение.

В письме Минфина России от 29 ноября 2005 г. № 03-03-04/1/392 разъяснено, что торговые организации могут учитывать в целях налогообложения в составе материальных расходов потери при хранении товаров в торговом зале магазина самообслуживания как естественную убыль в пределах норм, установленных приказом Минторга СССР от 23 марта 1984 г. № 75. Поскольку в соответствии со статьей 7 Федерального закона от 6 июня 2005 г. № 58-ФЗ до утверждения новых норм применяются нормы, утвержденные ранее.

Технологические потери. К естественной убыли не следует относить технологические потери и потери от брака, а также потери товарно-материальных ценностей при их хранении и транспортировке. Такие потери связаны с нарушением требований стандартов, технических и технологических условий, правил технической эксплуатации, повреждением тары, несовершенством средств защиты товаров от потерь и состоянием применяемого технологического оборудования. Они возникают в процессе обработки, переработки и доставки товаров. Поэтому технологические потери к потерям в торговых залах не относятся.

Как совместить теорию с практикой

Рассмотрев возможные варианты списания потерь, подведем итог: учет потерь зависит от причины их возникновения. И в настоящее время, как уже было сказано, каких-либо норм такого вида специфических расходов, как потери в торговых залах магазинов самообслуживания, для учета в целях налогообложения не существует.

Поэтому если потери не связаны с естественной убылью или документально подтвержденным хищением, то убытки от них в расходах, уменьшающих налогооблагаемую прибыль, учесть уже не удастся.

Бухгалтерский учет убытков от потерь

Учет недостач и потерь от порчи и гибели материальных и иных ценностей, в том числе по вине работников организации, ведется на счете 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей». Выявленная при инвентаризации недостача имущества и его порча в пределах норм естественной убыли относятся на издержки производства или обращения, сверх норм – за счет виновных лиц (подп. «б» п. 3 ст. 12 Федерального закона от 21 но-ября 1996 г. №129-ФЗ). При установлении виновных лиц расчеты отражаются на счетах 73 (если виновником является работник организации) или 76 (если виновник – лицо постороннее). Если виновные лица не установлены, то убытки списываются на финансовые результаты.

Приведем порядок отражения в бухгалтерском учете операций, связанных с потерями товаров в торговом зале в результате хищений:

Дебет 94 Кредит 41

Дебет 73 (76) Кредит 94
– отражена сумма ущерба, подлежащая возмещению работником на основании приказа (либо подлежащая возмещению другим установленным виновным лицом);

Дебет 70 Кредит 73
– удержана сумма ущерба из зарплаты работника (с соблюдением норм трудового законодательства);

или

Дебет 50 (51) Кредит 73 (76)
– поступили денежные средства в счет погашения ущерба;

Дебет 91 субсчет «Прочие расходы» Кредит 94
– списан убыток от потерь в торговом зале в результате хищения при отсутствии виновных лиц (на основании решения руководителя).

При этом в целях налогообложения указанный убыток будет учитываться только на основании документа, подтверждающего отсутствие виновных лиц и выданного органом государственной власти. Если сумма возмещения меньше суммы убытка, разницу, образовавшуюся на счете 94, также включают в состав прочих расходов и отражают на счете 91.

Надо ли восстанавливать НДС при списании недостачи?

По нашему мнению, восстанавливать налог на добавленную стоимость не нужно, так как законодательством это не предусмотрено. Объясним подробнее.

В соответствии с пунктом 3 статьи 170 Налогового кодекса РФ принятые к вычету суммы НДС по товарам, работам, услугам подлежат восстановлению в строго определенных случаях:
– при передаче имущества в качестве вклада в уставный капитал или паевых взносов;
– при дальнейшем использовании таких товаров (работ, услуг) для осуществления операций, не подлежащих налогообложению, указанных в пункте 2 статьи 170 Налогового кодекса РФ;

Восстановление НДС при списании товарно-материальных ценностей указанным перечнем не предусмотрено. Кроме того, такое списание не является и операцией по производству или реализации (передаче для собственных нужд) товаров, не подлежащей налогообложению.

Таким образом, поскольку перечень случаев восстановления НДС является исчерпывающим, у организации не возникает обязанности восстанавливать НДС при списании товаров в связи с их хищением или уничтожением. Подобный вывод подтверждается судебной практикой.

Судебная поддержка

Арбитры Высшего арбитражного суда РФ в решении от 23 октября 2006 г. № 10652/06 прямо указали на то, что недостача товара, обнаруженная в процессе инвентаризации имущества, или имевшее место хищение товара к числу случаев, перечисленных в пункте 3 статьи 170 Налогового кодекса РФ, не относятся. Сле-

довательно, обязанности по внесению в бюджет ранее принятых к зачету сумм НДС Налоговым кодексом не предусмотрено. Поэтому требование налоговиков о восстановлении НДС, высказанное в приложении к письму ФНС России от 19 октября 2005 г. № ММ-6-03/886, признано недействующим.

Федеральные арбитры также считают, что в нормах Налогового кодекса РФ отсутствуют положения, в соответствии с которыми возникает обязанность восстановить сумму налога на добавленную стоимость по товарам, ранее возмещенную в установленном главой 21 порядке, в случае выбытия этого товара в результате

утраты (хищения). Такая позиция, в частности, отражена в следующих постановлениях:

4963/2005-29;
– ФАС Восточно-Сибирского округа от 16 февраля 2006 г. № А19-21458/05-20-Ф02-332/06-С1;
– ФАС Центрального округа от 6 апреля 2005 г. № А48-

7767/04-15.

В поддержку организаций и предпринимателей дополнительно можно привести следующие аргументы: товар был приобретен для осуществления операций, признаваемых объектом налогообложения, и налог ранее был правомерно принят к вычету с соблюдением всех необходимых условий, предусмотренных Налоговым кодексом РФ для применения вычетов. В том, что дальнейшее использование стало невозможным, вины организации нет. К тому же факт реализации приобретенного товара не является обязательным условием для применения вычета по НДС, а отсутствие фактической реализации товара не является основанием для восстановления сумм НДС.

Налоговики настаивают на восстановлении налога на добавленную стоимость

Однако обращаем внимание на то, что представители налоговых органов придерживаются иной точки зрения. Они считают, что поскольку выбывшие в результате хищения товарно-материальные ценности не используются для операций, облагаемых НДС, то суммы этого налога, ранее принятые к вычету, необходимо восстановить и вернуть в бюджет. А ущерб, включая НДС, возместить за счет виновных лиц. Такие разъяснения даны в следующих письмах Минфина России:
– от 31 июля 2006 г. № 03-04-11/132;
– от 20 сентября 2004 г. № 03-04-11/155;
– от 8 сентября 2004 г. № 03-04-11/143;
– от 30 сентября 2003 г. № 04-03-11/77.

Поэтому организация должна быть готова отстаивать свое мнение в арбитражном суде.