Многие современные торговые организации реализуют товары населению в кредит. Такая продажа способствует привлечению новых клиентов и соответственно увеличивает торговый оборот. В настоящее время кредитованием населения для приобретения дорогих и не очень дорогих товаров занимаются в основном кредитные организации. В этом случае банки заключают соответствующие договоры с торговыми фирмами. Но некоторые торговые организации самостоятельно осваивают кредитование покупателей.
Кредитование с участием банка
Выгоду от программы потребительского кредитования с участием банка получают все его участники. Покупатель платит, например, за холодильник 20% от его реальной стоимости, а остальную сумму выплачивает в течение года. При этом он пользуется покупкой уже после первого взноса.
Торговая организация проводит великолепную PR -акцию, привлекая большее количество клиентов, увеличивает объёмы продаж. Потерь у неё не происходит, так как деньги за товары поступают в полном объёме. Недостающие 80% от стоимости товара возмещает ей банк.
Банк в описываемой схеме выполняет привычную для себя функцию кредитодателя. Покупающее товар физическое лицо заплатит торговой фирме 20% от стоимости товара, на оставшуюся сумму заключает договор кредитования с соответствующим банком. За это он и получает причитающиеся проценты.
Для того чтобы банк стал кредитовать покупателей, предварительно заключается договор между торговой фирмой и банком об организации безналичных расчетов. Для подписания такого договора, как правило, достаточно представить те же документы, что и при открытии банковского счета. После того как такой договор будет заключен, покупатель сможет оформить кредит для приобретения того или иного товара. Д оговор кредитования покупатель представляет в торговую фирму и оплачивает установленную часть стоимости товара.
По получении специальной формы, в которой отражается информация о покупателе и об оплате им покупки, банк перечисляет на счёт торговой организации оставшуюся часть стоимости товара.
Банк берет комиссию со стоимости товаров, реализованных в кредит. В настоящее время её размер не превышает нескольких процентов от стоимости товара. Все риски, связанные с невозвратом кредита, банк берет на себя.
Приобретение товара в кредит не ограничивает покупателя в правах, предоставляемых ему Законом РФ от 07.02.92 № 2300-1 «О защите прав потребителей». Он может вернуть, обменять товар, предъявить претензии к его качеству и т. д. Если кредитным договором предусмотрено, что приобретенный товар является залогом, обеспечивающим возврат кредита, то торговая фирма может оказаться в незавидном положении.
Как известно, при смене собственника заложенного имущества все обязанности в рамках отношений по предоставлению залога переходят к новому собственнику (ст. 353 ГК РФ). При возврате товара фирме, если заключен вышеупомянутый договор, к ней переходят обязанности залогодателя. Если же покупатель не вернет кредит банку, то возвращать его придется скорее всего торговой организации.
В бухгалтерском учете оплата за реализованный товар разбивается на две части:
- первоначальный взнос, который покупатель уплачивает в кассу магазина;
- стоимость товара за минусом первоначального взноса покупателя.
Как уже отмечалось, вторую часть выручки банк перечисляет на счет магазина. Если у организации открыт расчетный счет в том же банке, оставшаяся часть выручки может поступить в тот же день. Если такого счета нет, деньги поступают в течение нескольких дней. При этом вторая часть выручки поступает за минусом банковской комиссии. Наличие комиссии не уменьшает стоимости продаваемого товара. Таким образом, для целей исчисления налога на прибыль цена товара (без НДС) в полном размере относится на доходы от реализации.
Чтобы учесть комиссию в составе расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль, организации необходимо показать, что понесенные затраты являются платой за услуги, предоставляемые банком. Последнее следует предусмотреть при заключении вышеупомянутого договора об организации безналичных расчетов. Экономическим обоснованием расходов в виде банковской комиссии может быть увеличение доходов от продаж в результате привлечения дополнительных покупателей. Документальным подтверждением может служить договор, копия заявления покупателя, а также представленный банком акт о перечислении на счет магазина выданного кредита. В этом случае банковская комиссия включается в прочие расходы, связанные с производством и (или) реализацией (подп. 25 п. 1 ст 264 НК РФ).
Пример 1 28 февраля 2004 года торговая организация продала телевизор. Его стоимость – 11 800 руб., в том числе НДС - 1800 руб. 10% от стоимости, т. е. 1180 руб. (в том числе НДС – 180 руб.), покупатель оплатил при покупке. На остальную сумму – 10 620 руб. (11 800 - 1800), - оформлен кредит в банке. Оставшаяся часть стоимости телевизора за минусом комиссии банка (5% от суммы выданного кредита - 531 руб. (10 620 руб. х 5%)) - 10 089 руб. (10 620 руб. – 10 620 руб. х 5%) – поступила на счет организации 2 марта.
Учетной политикой установлено, что налоговая база по НДС определяется «по оплате», при исчислении налога на прибыль используется метод начисления.
При реализации телевизора в бухгалтерском учете производятся следующие записи.
28 февраля:
Дебет 50 Кредит 90-1
- 1180 руб. - получен от покупателя первый взнос за телевизор;
Дебет 90-3 Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»
- 180 руб. - начислен НДС;
Дебет 62 Кредит 90-1
-10 620 руб. - отражена задолженность покупателя за телевизор;
Дебет 44 Кредит 76 субсчет «Расчеты с банком»
- 531 руб. - отражена задолженность банку;
Дебет 90-2 Кредит 44 субсчет «Расчеты с банком»
- 531 руб. - списаны расходы на комиссию банка;
Дебет 90-3 Кредит 76 субсчет «НДС по неоплаченным товарам»
- 1620 руб. - отражен НДС, относящийся к неоплаченной части стоимости телевизора.
2 марта:
Дебет 51 Кредит 62
- 10 089 руб. – получены денежные средства из банка;
Дебет 76 субсчет «Расчеты с банком» Кредит 62
- 531 руб. - погашены обязательства магазина перед банком;
Дебет 76 субсчет «НДС по неоплаченным товарам» Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»
- 1620 руб. (1800 - 180) - начислен НДС на оставшуюся часть стоимости телевизора.
В налоговом учете организации по операции признается доход от реализации - 10 000 руб. (11 800 - 1800), в расходах же помимо обычных расходов, связанных с реализацией покупных товаров, учитывается удержанная банком комиссия - 531 руб.
Обязательства по НДС за февраль 2004 года увеличиваются на 180 руб. Оставшаяся же часть НДС - 1620 руб. (1800 - 180) учитывается при исчислении налога за март.
__________________________
Конец примера 1.
Самостоятельное кредитование
Предоставление кредита непосредственно торговой организацией имеет свои особенности. С покупателем заключается договор купли-продажи. Но так как данная сделка предполагает рассрочку платежа, то к ней применяются специальные правила.
Согласно гражданскому законодательству, по договору купли-продажи может быть предусмотрена оплата товара через определенное время после его передачи покупателю - продажа товаров в кредит. Покупатель в этом случае должен произвести его оплату в срок, предусмотренный договором. Если же такой срок договором не предусмотрен, то оплата производится в разумный срок после передачи товара покупателю (п. 1 ст. 488 ГК РФ). По смыслу статей 488 и 314 ГК РФ в случае, если оплата не будет произведена в разумный срок, покупатель обязан оплатить товар в семидневный срок со дня предъявления продавцом требования об оплате товара. Помимо этого в договоре может быть установлена обязанность покупателя уплачивать проценты на сумму, равную цене товара, начиная со дня передачи товара продавцом (п. 4 ст. 488 ГК РФ). Если же товар продается в кредит с условием о рассрочке платежа, то в договоре обязательно должны быть указаны сроки и размеры платежей по кредиту (п. 1 ст. 489 ГК РФ).
В случае возврата товара ненадлежащего качества покупателю помимо погашенной ко дню возврата стоимости должны быть возвращены и уплаченные проценты (п. 5 ст. 24 закона о защите прав потребителей).
При розничной продаже товаров в кредит, в том числе с условием оплаты покупателем в рассрочку, не применяется общее правило, по которому начисляются дополнительные проценты за просрочку платежа по кредиту (п. 3 ст. 500 ГК РФ). Однако, если покупатель не производит в установленный договором срок очередной платеж, продавец вправе потребовать возврата проданного товара. Договором может быть установлен и иной порядок разрешения данной ситуации. При уплате покупателем более половины стоимости товара продавец не вправе требовать возврата товара (п. 2 ст. 489 ГК РФ).
С момента передачи товара покупателю и до его оплаты товар, проданный в кредит, признается находящимся в залоге у продавца, если иное не установлено договором (п. 5 ст. 488 ГК РФ).
При оформлении кредита покупатель должен представить справку для покупки товаров в кредит по форме КР-1 (справка приведена в Альбоме унифицированных форм первичной учетной документации по учету торговых операций при продаже товаров в кредит и в комиссионной торговле; утв. постановлением Госкомстата России от 25.12.98 № 132). Им также заполняется поручение-обязательство (форма КР-2) в двух экземплярах. В поручении-обязательстве устанавливается процент по кредиту и определяется сумма ежемесячного взноса. Уплачивать их покупатель может наличными в кассу или перечислять на счет фирме. При уплате в кассу пробивается кассовый чек на сумму очередного платежа.
Выдача товара покупателю осуществляется по распоряжению (форма КР-4), которое составляется в одном экземпляре на основании данных поручения-обязательства. В распоряжении указывается наименование товара, его характеристика, цена и стоимость. При получении товара покупатель ставит в документе подпись и указывает данные документа, удостоверяющие его личность.
Учет поступления денег в кассу от покупателей товаров, проданных в кредит, осуществляется в специальной ведомости (форма КР-5).
В бухгалтерском учете выручка определяется с учетом процентов по кредиту (п. 6.2 ПБУ 9/99 «Доходы организации»; утв. приказом Минфина России от 06.05.99 № 32н). Поэтому при реализации товара на условиях коммерческого кредита по кредиту счета 90 «Продажи» субсчет «Выручка» отражается продажная стоимость товара вместе с процентами. Если при реализации товара в кредит требуется поручительство, то сумма, в пределах которой отвечает поручитель, отражается на забалансовом счете 008 «Обеспечение обязательств и платежей полученные».
В налоговом учете выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (п. 2 ст. 249 НК РФ), проценты же включаются в состав внереализационных доходов (п. 6 ст. 250 НК РФ).
Пример 2 Торговая организация продает физическим лицам бытовую технику в кредит на следующих условиях:
- первоначальный платеж составляет 40% от стоимости покупки;
- проценты по договору начисляются исходя из стоимости покупки за минусом первоначального платежа;
- кредит предоставляется на один год под 14% годовых;
- для заключения договора необходимо поручительство организации, в которой работает покупатель.
26 февраля магазин продал на таких условиях стиральную машину, стоимость которой 30 000 руб. (без учета НДС). Первоначальный взнос без учета НДС составил 12 000 руб. (30 000 руб. х 40%). Его покупатель оплатил наличными, внеся в кассу 14 160 руб., в том числе НДС - 2160 руб.
Налоговая база по НДС определяется «по оплате», при исчислении налога на прибыль применяется метод начисления.
По условиям договора проценты за кредит составляют 2520 руб. ((30 000 руб. – 12 000 руб.) х 14%). Поэтому задолженность покупателя - 20 520 руб. (30 000 – 12 000 + 2520), с учетом НДС - 3693,60 руб. (20 520 руб. х 18%) она возрастает до 24 213,60 руб. (20 520 + 3693,60). Так как кредит погашается в течение 12 месяцев, то сумма ежемесячного платежа – 2017,80 руб. (24 213,60 руб. : 12 мес.), в том числе НДС – 307,80 руб. (2017,80 руб. : 118% х 18%).
Сумма выручки в бухгалтерском учете будет равна 32 520 руб. (30 000 + 2520). Начисленный на эту сумму НДС – 5853,60 руб. (32 520 руб. х 18%). Исходя из этого сумма ожидаемого поступления - 38 373,60 руб. (32 520 + 5853,60).
В бухгалтерском учете организации производятся следующие записи.
26 февраля:
Дебет 62 Кредит 90-1
- 38 373,60 руб. - отражена выручка от реализации товара в кредит с учетом налогов;
Дебет 50 Кредит 62
- 14 160 руб. - получен от покупателя первоначальный взнос наличными;
Дебет 90-3 Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»
- 2160 руб. - начислен НДС к уплате в бюджет;
Дебет 90-3 Кредит 76 субсчет «НДС по неоплаченным товарам»
- 3693,60 руб. (5853,60 – 2160) - отражена сумма НДС по реализованному, но не оплаченному полностью товару;
Дебет 008
- 24 213,60 руб. (38 373,60 – 14 160) - отражена сумма гарантии, выданной работодателем покупателя в соответствии с договором поручительства.
В марте при внесении покупателем очередного платежа:
Дебет 50 Кредит 62
- 2017,80 руб. - поступил первый платеж покупателя;
Дебет 76 субсчет «НДС по неоплаченным товарам» Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»
- 307,80 руб. - начислен НДС к уплате в бюджет;
Кредит 008
- 2017,80 руб. - списана часть суммы гарантии.
Аналогичные записи в бухгалтерском учете производятся ежемесячно по февраль 2005 года.
В налоговом учете в феврале 2004 года в доходы от реализации включается сумма 30 000 руб. Начиная с марта ежемесячно во внереализационных доходах учитываются проценты по коммерческому кредиту. Их величина 210 руб. (2520 руб. : 12 мес. х 1 мес.). Последний месяц, в котором будет производиться начисление процентов, - февраль 2005 года.
По итогам I квартала 2004 года при исчислении прибыли в бухгалтерском учете и налогооблагаемой прибыли - в налоговом в доходах будут учтены разные величины: 32 520 руб. и 30 210 руб. соответственно. В бухгалтерском учете это приводит к необходимости применения норм Положения по бухгалтерскому учету «Учет расчетов по налогу на прибыль» (ПБУ 18/02) (утв. приказом Минфина России от 19.11.02. № 114н). Возникающая разница – 2310 руб. (32 520 – 30 210) – относится к временной, причем налогооблагаемой. Так как в этом случае образуется отложенный налог на прибыль, который должен увеличить сумму налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет в следующем (последующих) за отчетным периоде (периодах) (п. 12 ПБУ 18/02). Налогооблагаемая временная разница, как известно, приводит к образованию отложенного налогового обязательства (п. 15 ПБУ 18/02). Для его начисления используется проводка:
Дебет 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» Кредит 77
- 554,40 руб. (2270 руб. х 24%) – начислено отложенное налоговое обязательство.
Во II квартале при учете процентов в целях налогообложения происходит его уменьшение. Это отражается 30 июня обратной проводкой:
Дебет 77 Кредит 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль»
- 151,20 руб. (210 руб/мес. х 3 мес. х 24%) – уменьшено отложенное налоговое обязательство.
Аналогичные записи будут совершены 30 сентября и 31 декабря. В I же квартале 2005 года отложенное налоговое обязательство будет погашено полностью:
Дебет 77 Кредит 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль»
- 100,80 руб. (210 руб/мес. х 2 мес. х 24%) – погашено отложенное налоговое обязательство.
___________________________
Конец примера 2
Леонид СОМОВ
Налоговый юрист
Начать дискуссию