Учет расходов на составление отчетности по стандартам МСФО

Ответ:

На основании п. 1 ст. 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 НК РФ). Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

В статье 264 НК РФ приведен перечень прочих расходов, связанных с производством и реализацией. Он является открытым, и, по мнению Минфина, изложенному в Письме от 24.07.2007 № 03-03-06/1/520, организация может учесть расходы по составлению отчетности по МСФО для целей налогообложения прибыли в составе прочих расходов, если они удовлетворяют требованиям ст. 252 НК РФ в части экономической обоснованности.

В частности, в случае когда организация составляет отчетность по МСФО для передачи акционеру, который оформляет консолидированную отчетность по МСФО, чиновники считают правомерным учитывать расходы на составление отчетности по МСФО в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, согласно пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ, который допускает учитывать в целях исчисления налога на прибыль другие расходы, связанные с производством и (или) реализацией, не поименованные в п. 1 – 48 п. 1 ст. 264 НК РФ.

Если необходимо провести аудиторскую проверку такой отчетности, следует прибегнуть к пп. 17 п. 1 ст. 264 НК РФ, на основании которого к прочим расходам, связанным с производством и (или) реализацией, относятся расходы организации на аудиторские услуги.

В соответствии с Федеральным законом № 119-ФЗ[1] аудит может проводиться как на обязательной, так и на добровольной основе. Обязательный аудит осуществляется ежегодно в случаях, определенных ст. 7 данного закона. Добровольный аудит, как и обязательный, должен проводиться в соответствии с положениями этого же закона. Как справедливо отметил Минфин в Письме от 06.06.2006 № 03-11-04/3/282, пп. 17 п. 1 ст. 264 НК РФ не содержит ограничений и исключений по отнесению расходов на аудиторские услуги в состав прочих расходов для целей налогообложения прибыли при проведении добровольного аудита, но они должны быть экономически обоснованы.

К таким же выводам пришел ФАС СКО в Постановлении от 03.05.2005 № Ф08-1643/2005-689А. При этом суд установил, что договор на оказание аудиторских услуг был заключен обществом, поскольку по итогам года был выявлен факт убыточности его деятельности и было необходимо выяснить ее причины. После применения рекомендаций из аудиторского заключения по результатам деятельности за следующий год убыточность была ликвидирована. Экономическая обоснованность данных затрат налицо.

Однако в отношении аудита по МСФО применяется и другой подход. Минфин в Письме от 26.06.2007 № 03-03-06/1/413 указал, что расходы на услуги по проведению аудита по МСФО включаются в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией, налогоплательщиков, для которых установлена обязанность представлять финансовую отчетность в соответствии с МСФО. А вот налогоплательщики, в отношении которых такая обязанность не предусмотрена, по мнению Минфина, расходы по проведению аудита по МСФО для целей налогообложения прибыли в составе расходов на аудит не учитывают. При этом включение указанных затрат в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу, не зависит ни от организационно-правовой формы иностранной компании – акционера, ни от доли ее участия в уставном капитале российского резидента (Письмо Минфина РФ от 23.01.2007 № 03-03-06/1/28).

В то же время финансисты считают, что если организация докажет экономическую обоснованность расходов на такой аудит, их можно будет учесть как прочие расходы согласно упомянутому пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ. Например, к таким случаям они относят аудит отчетности, составленной для передачи акционеру, который оформляет консолидированную отчетность по МСФО или предъявляемой по требованию зарубежного кредитора (Письмо Минфина РФ от 20.06.2006 № 03-03-04/1/535).

Схожего мнения придерживаются и московские налоговики. В Письме УФНС по г. Москве от 03.04.2007 № 20-12/031066 отмечено, что расходы на оплату труда сотрудников отдела, формирующего отчеты по стандартам МСФО, и расходы по оплате консалтинговых услуг, понесенные организацией в рамках подготовки финансовой отчетности в соответствии со стандартами МСФО, могут быть учтены при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль только в случае, если в отношении организации установлена обязанность представлять финансовую отчетность согласно стандартам МСФО. Признавая, что пп. 17 п. 1 ст. 264 НК РФ не содержит ограничений и исключений по отнесению затрат на проведение добровольного аудита в состав прочих расходов для целей налогообложения прибыли, они также предъявляют повышенные требования к подтверждению экономической обоснованности аудита по МСФО.

Неоднозначно оценивается эта ситуация и в судебной практике, но в целом она складывается в пользу налогоплательщиков. Девятый арбитражный апелляционный суд в Постановлении от 27.02.2007 № 09АП-1198/2007-АК признал обоснованными доводы налоговиков, которые обратили внимание на то, что согласно п. 3 ст. 1 Федерального закона № 119-ФЗ целью аудита является выражение мнения о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемых лиц и соответствии порядка ведения бухгалтерского учета законодательствуРФ. Поэтому суд счел, что аудит по стандартам МСФО действующим законодательством вообще не обусловлен, следовательно, экономически не обоснован. Убедительным суду показался и довод налоговиков о том, что организация осуществляет свою деятельность на территории РФ. Таким образом, финансово-хозяйственные отношения в рамках аудита должны проверяться на их соответствие действующему законодательству РФ. Лишь в этом случае будет достигнута цель аудиторской проверки.

Однако ранее этот же суд в Постановлении от 11.01.2007 № 09АП-17604/2006-АК признал обоснованными расходы по проведению аудиторской проверки годовой отчетности организации, подготовленной для консолидации в соответствии с общепринятыми принципами бухгалтерского учета Франции. Обосновал он это тем, что гл. 25 НК РФ, Федеральный закон № 119-ФЗ не содержат норм, запрещающих как проведение аудита по международным стандартам, так и составление отчетности по международным стандартам МСФО (в виде сопутствующих аудиту услуг, предусмотренных п. 6 ст. 1 Федерального закона № 119-ФЗ). Необходимость проведения аудиторской проверки бухгалтерской отчетности, составленной исходя из требований МСФО, была обусловлена тем, что такая отчетность необходима для представления как иностранному акционеру (80% акций), так и иностранным предприятиям, с которыми налогоплательщик поддерживает хозяйственные отношения.

В Постановлении ФАС УО от 29.01.2007 № Ф09-12266/06-С3 признана необходимой с экономической точки зрения аудиторская проверка дочернего общества, проведенная по инициативе налогоплательщика, в связи с особенностями его внешнеэкономической деятельности и в соответствии с Международными стандартами финансовой отчетности. ФАС МО в Постановлении от 29.08.2006 № КА-А40/7923-06-П установил, что необходимость проведения аудиторской проверки бухгалтерской отчетности, составленной исходя из требований международных стандартов финансовой отчетности, для представления иностранным акционерам, иностранным инвесторам и кредитным организациям, непосредственно вытекает из учредительных документов организации и связана с ее деятельностью и обращением ее ценных бумаг на зарубежных фондовых рынках. Поэтому суд признал расходы на проведенный аудит обоснованными.