Некоторые операции с трудом поддаются документальному оформлению. Например, фирме дали на время имущество, причем плата за это не предусмотрена, а выгода от использования данной вещи вполне реальна. Каким образом учесть эту сделку и как платить налоги в такой ситуации?
М. Косульникова, главный бухгалтер
Составляем договор ссудыCначала определим, какой вид договора нужно составить при получении имущества в безвозмездное пользование. Несмотря на то что «пользование» по смыслу близко к «аренде», в данном случае оформление договора аренды было бы неверным. Дело в том, что аренда — это предоставление имущества за плату (ст. 606 ГК), а в нашей ситуации никакой оплаты не предполагается. Для передачи имущества в безвозмездное пользование Гражданский кодекс предусматривает договор ссуды (п. 1 ст. 689 ГК). Согласно этому договору, получатель обязан вернуть ссудодателю ту же самую вещь. Обычно в период пользования на него возлагается обязанность осуществления капитального и текущего ремонта (ст. 695 ГК). Как и при аренде имущества, в случае если в соглашении не указано время пользования, договор считают заключенным на неопределенный срок (п. 2 ст. 610 ГК). Есть и ограничения в применении данного вида договора. Так, коммерческая организация не вправе передавать в безвозмездное пользование имущество своим учредителям и руководителю (п. 2 ст. 690 ГК).
Доход — как от арендыВ соответствии с пунктом 8 статьи 250 Налогового кодекса, безвозмездно полученное имущество включается в состав внереализационных доходов. Но в нашей ситуации имущество не «полученное», а «переданное в пользование». Тем не менее в информационном письме Президиума ВАС от 22 декабря 2005 г. № 98 содержится утверждение, что, пользуясь бесплатно чужими вещами, предприятие получает имущественное право, таким образом возникает внереализационный доход. Такой же вывод содержится в письме Минфина от 4 апреля 2007 г. № 03-03-06/4/37 (c полной версией документа можно ознакомиться в справочной правовой системе КонсультантПлюс. — Прим. ред.).
Чиновники указали, что доходы, образовавшиеся в связи с использованием имущества, полученного по договорам безвозмездного пользования, следует учитывать при расчете налога на прибыль. Расходы, связанные с содержанием такого имущества, также можно включить в состав затрат в целях налогообложения прибыли. Для этого необходимо соблюдение следующих условий: деятельность организации по использованию данного имущества должна быть направлена на получение доходов; расходы должны соответствовать критериям, установленным статьей 252 Налогового кодекса.
Что же в данном случае считать доходом и как его оценивать? Выгоду следует определять исходя из рыночных цен (с учетом положений статьи 40 НК) на аренду идентичного имущества. Такое утверждение содержится в письме Минфина от 19 апреля 2006 г. № 03-03-04/1/359 (с текстом письма можно ознакомиться в справочной правовой системе КонсультантПлюс. — Прим. ред.).
В другом разъяснении (письмо от 11 декабря 2006 г. № 03-11-04/2/260) финансисты не были столь категоричны. Они разрешили налогоплательщикам самостоятельно определять порядок оценки доходов, связанных с безвозмездным получением имущественных прав, напомнив, что алгоритм расчета данных доходов Налоговым кодексом не установлен. Также чиновники указали, что оценка дохода по аналогии с порядком определения рыночных цен на товары, работы, услуги является правом, а не обязанностью организации.
В любом случае информация о рыночных ценах должна быть подтверждена ссудополучателем документально или путем проведения независимой оценки (письмо Минфина от 25 июля 2006 г. № 03-11-05/187). Заметим, что доказать идентичность имущества весьма сложно. Для этого налоговые органы обязаны исследовать, какая цена сложилась при взаимодействии спроса и предложения на рынке идентичных услуг в сопоставимых экономических условиях за арендное пользование имуществом (постановление ФАС Московского округа от 23 марта 2007 г. № КГ-А40/864-07). Также должно быть проведено сравнение сходных характеристик и схожих компонентов, которые позволяют выполнять арендуемым помещениям одни и те же функции (постановление Арбитражного суда Московской области от 23 января 2007 г. № А41-К2-16516/06).
Теперь рассмотрим ситуацию, в которой имущество получено организацией по договору безвозмездного пользования от учредителя. В соответствии с подпунктом 11 пункта 1 статьи 251 Налогового кодекса, при определении налоговой базы не учитывают доходы в виде имущества, полученного организацией безвозмездно от учредителя, который владеет более чем 50 процентами уставного капитала. Однако в данном пункте речь идет о безвозмездно полученном имуществе, а не взятом в безвозмездное пользование. Так что в последнем случае сэкономить на налоге на прибыль не удастся. Данный вывод подтвердил и Минфин в письме от 26 марта 2007 г. № 03-11-04/3/88.
Отдельные нормы Гражданского кодекса, регулирующие правоотношения аренды, применимы и к передаче имущества в безвозмездное пользование. Так, объектом и в том и в другом случае могут быть только индивидуально определенные и непотребляемые вещи, которые не теряют своих натуральных свойств в процессе их использования. Это, например, здания, оборудование, транспортные средства (п. 1 ст. 607 ГК). Не могут быть переданы в безвозмездное пользование вещи, определенные родовыми признаками, такие как кирпич, песок, цемент. Также общими являются положения, касающиеся срока договора (п. 2 ст. 610 ГК), его условий (п. 1, 3 ст. 615, п. 1, 3 ст. 623 ГК).
Основные средства, переданные и полученные по договорам безвозмездного пользования, из состава амортизируемого имущества временно исключают (п. 3 ст. 256 НК). С этим фактом согласны и московские чиновники (письмо УФНС по г. Москве от 20 мая 2005 г. № 20-12/37769). Начисление амортизации прекращают с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором произошла передача. При возврате имущества амортизировать начинают с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором произошел возврат основных средств налогоплательщику (п. 2 ст. 322 НК РФ).
Минфин в письме от 16 января 2007 г. № 03-03-06/2/1 указал, что в налоговом учете после возврата амортизируемого имущества срок его полезного использования на период безвозмездной временной эксплуатации не продлевается. Ранее аналогичную позицию озвучили московские чиновники в письме УМНС по г. Москве от 1 марта 2004 г. № 26-12/12876.
Безвозмездное пользование в специальном режимеОрганизации, применяющие упрощенную систему налогообложения, определяют доходы в соответствии со статьями 249 и 250 Налогового кодекса (п. 1 ст. 346.15 НК). Исходя из этого, на основании пункта 8 статьи 250 Налогового кодекса, у упрощенцев при получении имущества в безвозмездное пользование возникает внереализационный доход (письмо Минфина от 25 июля 2006 г. № 03-11-05/187).
Примечательно, что ранее налоговики имели другую точку зрения по данному вопросу. Минфин в письмах от 19 октября 2006 г. № 03-11-04/2/213 и от 30 ноября 2006 г. № 03-11-04/2/251 утверждал, что статьями 249 и 250 Налогового кодекса не предусмотрено определение доходов при получении имущества по договорам безвозмездного пользования. И в этом случае объекта налогообложения по налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения, не возникает. Тем не менее мы бы не советовали вам ориентироваться на данные письма — все же они противоречат законодательству. Тем более что московские чиновники однозначно высказались за включение в состав внереализационных доходов, учитываемых при исчислении единого налога, дохода в виде безвозмездно полученного права пользования имуществом (письмо УФНС по г. Москве от 17 апреля 2006 г. № 18-11/3/30352@). Кстати, расходы, связанные с использованием указанного имущества, вы можете смело учесть в налогооблагаемой базе, так как тут разногласий у чиновников нет.
Теперь рассмотрим вопрос о возникновении дохода по договору безвозмездного пользования имуществом у организаций, осуществляющих предпринимательскую деятельность, только облагаемую единым налогом на вмененный доход. Минфин в письме от 23 марта 2007 г. № 03-11-04/3/83 отметил, что в данном случае производить налогообложение экономической выгоды не надо. Ведь, согласно пункту 8 статьи 250 Налогового кодекса, выгода от безвозмездного пользования признается внереализационным доходом. А фирмы, использующие вмененку, никакого отношения к расходам по налогу на прибыль не имеют.
Начать дискуссию