Исправленный счет-фактура: инспекторам или судьям?

Озерова Марина, специально для Клерк.Ру

Анализ арбитражной практики по данному вопросу позволил выявить две точки зрения:

1) представить исправленный счет-фактуру в суд, то есть, минуя налоговую инспекцию, можно;
2) представить исправленный счет-фактуру непосредственно в суд нельзя.

Начнем с плохой для налогоплательщика «новости».

Аргумент, который лежит в основе «отрицательных» судебных решений следующий: исправления в счетах-фактурах могут быть приняты во внимание только после представления исправленных документов в налоговый орган и проведения по ним камеральной проверки. В связи с этим, считают арбитры, представление исправленных счетов-фактур в суд не является основанием для пересмотра решения инспекции (постановления ФАС Московского округа от 16.10.2006 № КА-А40/9935-06; от 07.07.2006 № КА-А41/6209-06; Северо-Кавказского округа от 28.02.2006 № Ф08-534/2006-239А; ФАС Волго-Вятского округа от 20.01.2006 № А11-3674/2005-К2-18/219).

Данный вывод, подчеркивают судьи, соответствует позиции Президиума ВАС РФ, изложенной в Постановлении от 06.07.2004 № 1200/04: «Оценка законности решений налоговых органов должна осуществляться на основании тех обязательных представлению в силу закона документов, которые на момент их вынесения были представлены налогоплательщиком в налоговую инспекцию в целях подтверждения права на налоговые вычеты».

Итак, изложенная позиция арбитров ясна: исправленный счет-фактура должен быть представлен в налоговую инспекцию до вынесения ею решения по результатам проверки, а не в суд. Если же налогоплательщик представит такой счет-фактуру сразу судьям, то они принимать его во внимание не будут.

Правда в таком случае арбитры подчеркивают, что отказ в признании правомерности вычетов сумм НДС не лишает налогоплательщика права на повторное представление в налоговую инспекцию надлежащих документов в ином налоговом периоде в пределах установленного законодательством срока (постановление ФАС Московского округа от 07.07.2006 № КА-А41/6209-06).

А теперь перейдем к хорошей «новости», которая означает, что представить исправленный счет-фактуру в суд, то есть, минуя налоговую инспекцию, можно.

Такой вывод арбитров изложен, к примеру, в постановлениях ФАС Северо-Западного округа от 14.05.2007 № А56-18709/2005; Московского округа от 24.04.2007, 02.05.2007 № КА-А40/3070-07 по делу № А40-2347/06-90-292; от 01.11.2006 № КА-А40/10741-06; Центрального округа от 26.02.2007 № А64-2272/06-22; от 26.02.2007 № А64-1652/06-13.

Принимая решение в пользу налогоплательщика, судьи федеральных округов учитывают позицию Конституционного Суда РФ (см. Определение от 12.07.2006 № 267-О). В данном Определении изложено следующее:
«часть 4 статьи 200 АПК РФ … предполагает, что налогоплательщик в рамках судопроизводства в арбитражном суде во всяком случае не может быть лишен права представлять документы, которые являются основанием получения налогового вычета, независимо от того, были ли эти документы истребованы и исследованы налоговым органом при решении вопроса о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности и предоставлении налогового вычета, а суд обязан исследовать соответствующие документы».

Заметим, что такая точка зрения уже звучала ранее на уровне высших инстанций. Так, еще Пленум ВАС РФ в своем Постановлении от 28.02.2001 № 5 разъяснял, что суд обязан принять и оценить документы и иные доказательства, представленные налогоплательщиком, независимо от того, представлялись ли эти документы налоговому органу.

Еще один фактор, который принимается арбитрами при вынесении положительных решений, - налоговая инспекция в ходе камеральной проверки не сообщила налогоплательщику об имеющихся недостатках в счете-фактуре.

Так, в п. 3 ст. 88 НК РФ указано, что если камеральной налоговой проверкой выявлены ошибки в налоговой декларации (расчете) и (или) противоречия между сведениями, содержащимися в представленных документах, либо выявлены несоответствия сведений, представленных налогоплательщиком, сведениям, содержащимся в документах, имеющихся у налогового органа, и полученным им в ходе налогового контроля, об этом сообщается налогоплательщику с требованием представить в течение пяти дней необходимые пояснения или внести соответствующие исправления в установленный срок.

На этом основании многие арбитры делают следующий вывод: если инспекция не реализовала в порядке ст. 88 НК РФ свое право на истребование у налогоплательщика объяснений и внесение исправлений в представленные им счета-фактуры, то она допускает формальный подход при решении вопроса о праве общества на применение налоговых вычетов (постановления ФАС Центрального округа от 04.10.2006 № А-62-3459/2005; ФАС Волго-Вятского округа от 14.09.2006 № А39-1842/2006-88/11; от 24.05.2006 № А82-5934/2005-15).

Например, в постановлении ФАС Северо-Западного округа от 27.11.2006 № А56-44978/2005 судьи, признавая решение налогового органа необоснованным, указали, что он не проинформировал налогоплательщика о выявленной ошибке в счете-фактуре, в то время как она носила технический и устранимый характер. Данный вывод основан на правовой позиции Конституционного Суда РФ, высказанной в Определении от 12.07.2006 № 267-О. Согласно этой позиции налоговый орган обязан информировать налогоплательщика об обнаруженных ошибках при заполнении документов и налоговых правонарушениях и требовать от него соответствующих объяснений до вынесения решения о привлечении к налоговой ответственности.

Итак, если налоговая инспекция не сообщает налогоплательщику о выявленных ею ошибках в счетах-фактурах, то в таком случае представление исправленных счетов-фактур непосредственно в суд признается многими арбитрами правомерным (см. также постановление ФАС Московского округа от 16.04.2007, 18.04.2007 № КА-А40/2648-07 по делу № А40-44312/06-75-214).

Правда, иногда встречаются решения суда, в которых высказывается противоположное мнение: ст. 88 НК РФ предоставляет право налоговому органу произвести определенные действия, а не обязывает их совершить (постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 28.11.2006 № А19-15542/06-15-Ф02-6436/06-С1, А19-15542/06-15-Ф02-6590/06-С1 по делу № А19-15542/06-15). Это означает, что налоговая инспекция не обязана сообщать о недостатках счетов-фактур, выявленных ею в ходе проверки.

Подытожив вышеизложенное, можно дать следующие рекомендации налогоплательщикам:

1. Самая простая – изначально тщательно проверять правильность заполнения всех счетов-фактур. И при выявлении ошибок требовать от контрагента в кратчайшие сроки внести соответствующие исправления.

2. В случае, если уже налоговый орган в ходе проверки обнаружил дефекты в счете-фактуре, предпринять все меры по скорейшему устранению таких ошибок. Исправленный счет-фактуру представить в налоговую инспекцию до вынесения решения по результатам проверки.

3. Если до вынесения решения по результатам проверки исправленный счет-фактуру представить налоговому инспектору не удалось, то при оспаривании решения налоговой такой счет-фактуру можно представить сразу в суд. Правда, в силу того, что арбитражная практика по данному вопросу противоречива, гарантировать, что судьи примут во внимание исправленный счет-фактуру, к сожалению, нельзя.

Автор — главный редактор Интернет-портала
http://www.nds-ks.ru