Производство любого вида продукции связано с использованием материально-производственных запасов. Материальные расходы составляют значительную часть себестоимости выпускаемой продукции, поскольку служат основой и являются необходимым компонентом выпуска готовой продукции.
Стремление работать с положительными финансовыми результатами заставляет сегодня многие компании ориентировать применяемую методику бухгалтерского учета для достижения указанных целей, в том числе совершенствовать применяемые методы учета материально-производственных запасов.
В связи с этим актуальными представляются вопросы формирования стоимости приобретаемых материально-производственных запасов в различных хозяйственных ситуациях. Целью настоящей статьи является рассмотрение действующей в настоящее время методики формирования стоимости МПЗ, применяемой для целей отражения информации в бухгалтерском учете.
В соответствии с Положением по бухгалтерскому учету «Учет материально-производственных запасов» ПБУ 5/01, утвержденным Приказом Минфина РФ от 9 июня 2001 года №44н, к материально-производственным запасам относятся:
1.1. Определение фактической себестоимости МПЗ
МПЗ принимаются к учету по фактической себестоимости. Определение фактической себестоимости зависит от того, каким образом МПЗ поступают на предприятие:
1.1.1.Приобретение МПЗ за плату
При приобретении МПЗ, в частности, сырья и материалов, за плату их фактическая себестоимость определяется как сумма фактических затрат на их приобретение, за исключением НДС и других возмещаемых налогов. Сюда относятся следующие затраты:
Кроме того, следует помнить, что в фактическую себестоимость материалов могут быть включены расходы на оплату информационных и консультационных услуг, связанных с приобретением именно этих материалов. Например, если по заказу организации ей предоставлен обзор товаров на рынке, где перечислены разнообразные материалы, данные об их стоимости и производителях, то после приобретения партии каких-либо материалов из этого перечня достаточно сложно точно определить, какая доля расходов на консультационные услуги относится именно к этой партии.
Если по заказу организации произведен поиск конкретных материалов, исходя из определенных параметров (свойства, качество, цена и т.д.) и результат выглядит приблизительно следующим образом: «Материалы А, удовлетворяющие Вашим требованиям к качеству, свойствам и стоимости, производятся в городе N в ООО «Дельта», то после приобретения именно этих материалов именно у этого поставщика и по указанной цене можно с большой долей вероятности включить расходы по оплате информационных услуг в себестоимость приобретенных материалов.
Исходя из буквального прочтения текста пункта 6 ПБУ 5/01 в том случае если посредником является частный предприниматель, эти расходы в себестоимость МПЗ не включаются.
В себестоимость МПЗ включаются только суммы процентов, начисленные до того, как МПЗ приняты к бухгалтерскому учету. Это установлено также пунктом 15 Положения по бухгалтерскому учету «Учет займов и кредитов и затрат по их обслуживанию» ПБУ 15/01:
В случае если организация использует средства полученных займов и кредитов для осуществления предварительной оплаты материально-производственных запасов, других ценностей, работ, услуг или выдачи авансов и задатков в счет их оплаты, то расходы по обслуживанию указанных займов и кредитов относятся организацией-заемщиком на увеличение дебиторской задолженности, образовавшейся в связи с предварительной оплатой и (или) выдачей авансов и задатков на указанные выше цели.
При поступлении в организацию заемщика материально-производственных запасов и иных ценностей, выполнении работ и оказании услуг дальнейшее начисление процентов и осуществление других расходов, связанных с обслуживанием полученных займов и кредитов, отражаются в бухгалтерском учете в общем порядке – с отнесением указанных затрат на операционные расходы организации-заемщика.
Следует отметить не вполне корректную формулировку данного пункта – проценты по кредитам и займам, начисленные до момента оприходования МПЗ, не увеличивают дебиторскую задолженность (то есть, задолженность поставщика, отражаемую на счете 60), а включаются в фактическую себестоимость МПЗ и отражаются на счете 10 (Дт 10 Кт 66). После оприходования МПЗ начисление процентов оформляется проводкой Дт 91-2 Кт 66.
1.1.2.МПЗ собственного изготовления
В том случае если организация самостоятельно изготавливает продукцию, которая в дальнейшем используется в качестве сырья и материалов, фактическая себестоимость таких МПЗ определяется организацией самостоятельно как сумма фактических затрат по их производству. Оприходование таких МПЗ может отражаться следующими бухгалтерскими проводками:
Дт 10 «Материалы» Кт 20 «Основное производство»
Дт 10 «Материалы» Кт 40 «Выпуск продукции»
Дт 10 «Материалы» Кт 43 «Готовая продукция»
1.1.3.МПЗ, внесенные в качестве вклада в уставный капитал
При внесении МПЗ, в частности сырья и материалов, в счет вклада в уставный капитал организации их фактическая себестоимость определяется исходя из их денежной оценки, согласованной учредителями.
В данном случае стоимость материалов, по которой они будут оприходованы, определяется именно договором между учредителями, а не фактической ценой, по которой они приобретены.
Данная операция оформляется бухгалтерской проводкой:
Дт 10 «Материалы» Кт 75 «Расчеты с учредителями»
1.1.4.МПЗ, полученные по договорам, предусматривающим оплату неденежными средствами
Согласно статье 567 ГК РФ по договору мены каждая из сторон обязуется передать в собственность другой стороны один товар в обмен на другой. К такому договору применяются о
купле-продаже, при этом каждая из сторон признается продавцом товара, который она обязуется передать, и покупателем товара, который она обязуется принять в обмен.
Товары, подлежащие обмену, предполагаются равноценными, если в договоре нет иных указаний на этот счет. В том случае если договором установлена неравноценная стоимость передаваемых товаров, та сторона, которая передает товар меньшей стоимости, должна выплатить разницу в стоимости.
Согласно статье 570 ГК РФ право собственности на товары, полученные по договору мены, переходит после того, как обе стороны выполнят свои обязательства по передаче.
Если сырье или материалы получены по договору, предусматривающему оплату неденежными средствами, в результате товарообменной (бартерной) операции, их фактическая себестоимость определяется как стоимость активов, переданных или подлежащих передаче. Их стоимость устанавливается исходя из цен аналогичных активов, устанавливаемых организацией в сравнимых обстоятельствах. Если установить стоимость передаваемых активов по каким-либо причинам не представляется возможным, стоимость полученных МПЗ определяется исходя из цен, по которым организация в сравнимых обстоятельствах приобретает аналогичные материалы.
Итак, в случае заключения договора мены организация, получившая МПЗ, сможет принять их к бухгалтерскому учету только после того, как выполнит свою часть обязательств по договору и передаст МПЗ другой стороне. До этого момента полученные МПЗ должны учитываться на забалансовом счете 002 «Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение».
Выручкой по операции передачи МПЗ будет стоимость полученных МПЗ.
Фактическая себестоимость полученных МПЗ определяется как продажная стоимость МПЗ, которые организация передает.
Однако, для определения суммы НДС, принимаемой к вычету при подобных операциях, нужно учитывать положения пункта 2 статьи 172 НК РФ:
При использовании налогоплательщиком собственного имущества (в том числе векселя третьего лица) в расчетах за приобретенные им товары (работы, услуги) суммы налога, фактически уплаченные налогоплательщиком при приобретении указанных товаров (работ, услуг), исчисляются исходя из балансовой стоимости указанного имущества (с учетом его переоценок и амортизации, которые проводятся в соответствии с законодательством Российской Федерации), переданного в счет их оплаты.
Таким образом, НДС, принимаемый к вычету, исчисляется не со стоимости полученных МПЗ, а с себестоимости переданных МПЗ или продукции. В соответствии с пунктом 6 ПБУ 5/01 суммы НДС, не принимаемые к вычету, подлежат включению в фактическую себестоимость полученных МПЗ.
Пример.
Организация А заключила с организацией Б договор мены. По условиям договора передаваемые сторонами МПЗ признаны равноценными.
Организация А передает 20 единиц продукции, которая обычно реализуется по цене 2 160 руб за штуку (в том числе НДС 360 руб).
Общая стоимость переданной продукции составляет 2 160 х 20 = 43 200 руб (в том числе НДС 7 200 руб).
Себестоимость единицы продукции составляет 1 600 руб
Общая себестоимость переданной продукции составляет 1 600 х 20 = 32 000 руб.
Организация Б передает 1 500 кг краски, которая обычно реализуется по цене 28-80 руб за 1 кг (в том числе НДС 4-80 руб)
Общая стоимость полученной краски составляет 43 200 руб (в том числе НДС 7 200 руб).
Себестоимость 1 кг краски составляет 20-00 руб
Общая себестоимость передаваемой краски составляет: 20-00 х 1 500 = 30 000 руб
Организация А:
| Содержание операции | Дт | Кт | Сумма, руб |
| Получена краска | 002 | 43 200 | |
| Отражена выручка от реализации как стоимость полученной краски | 62 | 90-1 | 43 200 |
| Списана себестоимость переданной продукции | 90-2 | 43 | 32 000 |
| Начислен НДС по переданной продукции | 90-3 | 68 | 7 200 |
| Отражена прибыль от реализации продукции | 90-9 | 99 | 4 000 |
| Полученная краска принята на баланс после выполнения обязательств по передаче продукции | 002 | 43 200 | |
| Оприходована краска (43 200 – 7 200) | 10 | 60 | 36 000 |
| Отражен НДС по оприходованной краске | 19 | 60 | 7 200 |
| Принят к зачету НДС по оприходованной и оплаченной неденежным способом краске (32 000 х 20%) | 68 | 19 | 6 400 |
| Сумма НДС, не принимаемая к вычету, включена в себестоимость полученной краски (7 200 – 6 400) | 10 | 19 | 800 |
| Закрыты расчеты по товарообменному договору | 60 | 62 | 43 200 |
Организация Б:
| Содержание операции | Дт | Кт | Сумма, руб |
| Отгружена краска | 45 | 10 | 30 000 |
| Оприходована полученная продукция (43 200 – 7 200) | 10 | 60 | 36 000 |
| Отражен НДС по оприходованной продукции | 19 | 60 | 7 200 |
| Отражена выручка от реализации как стоимость полученной продукции | 62 | 90-1 | 43 200 |
| Списана себестоимость переданной краски | 90-2 | 45 | 30 000 |
| Начислен НДС по переданной краске | 90-3 | 68 | 7 200 |
| Отражена прибыль от реализации краски | 90-9 | 99 | 6 000 |
| Принят к вычету НДС по оприходованной и оплаченной неденежным способом продукции (30 000 х 20%) | 68 | 19 | 6 000 |
| Сумма НДС, не принимаемая к вычету, включена в себестоимость полученной продукции (7 200 – 6 000) | 10 | 19 | 1 200 |
| Закрыты расчеты по товарообменному договору | 60 | 62 | 43 200 |
В соответствии с пунктом 17 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утвержденных Приказом Минфина РФ от 28 декабря 2001г. №119н, если договором мены предусмотрен обмен неравноценных товаров, разница между ними в денежной форме числится у стороны, передавшей товар большей стоимости, по дебету счета расчетов. Образовавшаяся задолженность погашается в порядке, установленном договором.
Пример.
Организация А заключила с организацией Б договор мены. По условиям договора передаваемые сторонами МПЗ признаны не равноценными. По условиям договора разница в стоимости передаваемых МПЗ выплачивается одновременно с их передачей.
Организация А передает 20 единиц продукции, которая обычно реализуется по цене 2 160 руб за штуку (в том числе НДС 360 руб).
Общая стоимость переданной продукции составляет 2 160 х 20 = 43 200 руб (в том числе НДС 7 200 руб).
Себестоимость единицы продукции составляет 1 600 руб
Общая себестоимость переданной продукции составляет 1 600 х 20 = 32 000 руб.
Организация Б передает 1 500 кг краски
Стоимость 1 кг краски составляет 36-00 руб (в том числе НДС 6-00 руб).
Общая стоимость переданной краски составляет: 36-00 х 1 500 = 54 000 руб (в том числе НДС 9 000 руб).
Разница в стоимости, подлежащая уплате: 54 000 – 43 200 = 10 800 руб (в том числе НДС 1 800 руб)
Себестоимость 1кг краски составляет 25-00 руб
Общая себестоимость переданной краски составляет: 25-00 х 1 500 = 37 500-00 руб
Организация А:
В данном случае договор условно разбивается на две части: организация А в обмен на передаваемую продукцию получает краску на ту же сумму и приобретает остальную краску за деньги. Поэтому выручка от реализации продукции определяется как стоимость не всей полученной краски, а только той, которая была оплачена неденежными средствами, то есть переданной продукцией. НДС по полученной краске принимается к вычету в следующем порядке:
- в части оприходованной краски, оплаченной деньгами, НДС принимается к вычету в полном объеме;
- в части оприходованной краски, оплаченной неденежным способом, НДС принимается к вычету в сумме, рассчитанной исходя из себестоимости переданной продукцией, остальная сумма НДС относится на внереализационные расходы.
| Содержание операции | Дт | Кт | Сумма, руб |
| Получена краска | 002 | 54 000 | |
| Отражена выручка от реализации | 62 | 90-1 | 43 200 |
| Списана себестоимость переданной продукции (1 600 х 20) | 90-2 | 43 | 32 000 |
| Начислен НДС по переданной продукции | 90-3 | 68 | 7 200 |
| Отражена прибыль от реализации продукции | 90-9 | 99 | 4 000 |
| Перечислена разница в стоимости МПЗ по договору | 60 | 51 | 10 800 |
| Полученная краска принята на баланс после выполнения обязательств по передаче продукции | 002 | 54 000 | |
| Оприходована краска (54 000 – 9 000) | 10 | 60 | 45 000 |
| Отражен НДС по оприходованной краске | 19 | 60 | 9 000 |
| Принят к вычету НДС по оприходованной и оплаченной неденежным способом краске (32 000 х 20%) | 68 | 19 | 6 400 |
| Принят к вычету НДС по оприходованной и оплаченной деньгами краске | 68 | 19 | 1 800 |
| Сумма НДС, не принимаемая к вычету, включена в себестоимость полученной краски (9 000 – 6 400 – 1 800) | 10 | 19 | 800 |
| Закрыты расчеты по товарообменному договору | 60 | 62 | 43 200 |
Организация Б:
С точки зрения организации Б договор также можно условно разбить на две части: обмен краски на продукцию организации А на ту же сумму и реализация остальной части краски за деньги. Выручка от реализации определяется как сумма стоимости полученной продукции и денежных средств.
НДС, принимаемый к вычету, рассчитывается исходя из себестоимости только той части краски, которая оплачена неденежным способом, которая составляет:
37 500 х 43 200 / 54 000 = 30 000 руб
| Содержание операции | Дт | Кт | Сумма, руб |
| Отгружена краска | 45 | 10 | 37 500 |
| Отражена выручка от реализации | 62 | 90-1 | 54 000 |
| Списана себестоимость переданной краски (25-00 х 1 500) | 90-2 | 45 | 37 500 |
| Начислен НДС по переданной краске | 90-3 | 68 | 9 000 |
| Отражена прибыль от реализации | 90-9 | 99 | 7 500 |
| Получены денежные средства в оплату разницы в стоимости МПЗ по договору (54 000 – 43 200) | 51 | 62 | 10 800 |
| Оприходована полученная продукция (43 200 – 7 200) | 10 | 60 | 36 000 |
| Отражен НДС по оприходованной продукции | 19 | 60 | 7 200 |
| Принят к вычету НДС по оприходованной и оплаченной неденежным способом продукции (30 000 х 20%) | 68 | 19 | 6 000 |
| Сумма НДС, не принимаемая к вычету, включена в себестоимость полученной продукции (7 200 – 6 000) | 10 | 19 | 1 200 |
| Закрыты расчеты по товарообменному договору | 60 | 62 | 43 200 |
1.1.5. МПЗ, полученные безвозмездно
Согласно пункту 9 ПБУ 5/01 фактическая себестоимость МПЗ, полученных по договору дарения или безвозмездно, а также в результате выбытия основных средств и другого имущества, определяется как их текущая рыночная стоимость на дату принятия к бухгалтерскому учету, под которой в целях ПБУ 5/01 понимается сумма денежных средств, которая может быть получена в результате их продажи.
Данные операции оформляются бухгалтерской проводкой:
Дт 10 «Материалы» Кт 91-1 «Прочие доходы».
1.1.6. МПЗ, полученные в результате списания имущества
Согласно пункту 54 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Минфина России от 29 июля 1998г. № 34н, материальные ценности, остающиеся от списания непригодных к восстановлению и дальнейшему использованию основных средств и иного имущества, приходуются по рыночной стоимости на дату списания и соответствующая сумма зачисляется на финансовые результаты.
Оприходование пригодных к дальнейшему использованию запасных частей отражается в бухгалтерском учете по дебету счета 10 «Материалы», субсчет 10-5 «Запасные части», оприходование металлолома – по дебету счета 10, субсчет 10-6 «Прочие материалы», в корреспонденции с кредитом счета 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 91-1 «Прочие доходы».
Пример.
Организация списывает станок, который не подлежит ремонту и дальнейшему использованию. Первоначальная стоимость станка составляет 300 000 руб, сумма начисленной амортизации – 270 000 руб.
Затраты вспомогательного производства по демонтажу станка составили 18 000 руб. После разборки станка получены запчасти, которые оценены по рыночным ценам на сумму 12 000 руб, и металлолом, оцененный по рыночным ценам на сумму 7 500 руб.
При выбытии основного средства использованы субсчета:
01-1 «Основные средства в эксплуатации»
01-2 «Выбытие основных средств»
| Содержание операции | Дебет | Кредит | Сумма, руб |
| Списана первоначальная стоимость списываемого оборудования | 01-2 | 01-1 | 300 000 |
| Списана сумма начисленной амортизации | 02 | 01-2 | 270 000 |
| Списана остаточная стоимость основного средства | 91-2 | 01-2 | 30 000 |
| Отражены расходы вспомогательного производства по демонтажу оборудования | 91-2 | 23 | 18 000 |
| Оприходованы запасные части, полученные при демонтаже оборудования | 10-5 | 91-1 | 12 000 |
| Оприходован полученный при демонтаже металлолом | 10-6 | 91-1 | 7 500 |
| Списано сальдо прочих доходов и расходов(30 000 + 18 000 – 12 000 – 7 500) | 99 | 91-9 | 28 500 |
Начать дискуссию