Программы для бухгалтера – внимание на условия договора

Л.Л. Анина, аудитор

Именно от условий договора будет зависеть бухгалтерский и налоговый учет программного обеспечения. Изучите их внимательно: передается ли исключительное право, ограничен ли срок пользования программой, разделены ли стоимость самой программы и расходы на ее обновление.

Что за право?

Если у вас на руках договор купли-продажи программного продукта, то без сомнения авторское право на программу вам не передано.

Если у вас лицензионное соглашение, посмотрите на его условия: передается вам исключительное право (то есть право разрешать или запрещать другим использовать эту программу) или нет. Кстати говоря, чаще всего исключительное право на бухгалтерские программы как раз не передается. Обычно организация приобретает лишь право пользования программой.

Это означает, что нематериальный актив в организации не появляется. В соответствии с пунктом 26 ПБУ 14/2000 «Учет нематериальных активов» приобретение неисключительных прав на программы отражается на забалансовом счете. Например, по дебету самостоятельно заведенного забалансового счета 012 «Компьютерные программы».

Соответственно если организация получает исключительное право на программу, то она ее учитывает как нематериальный актив на счете 04. Кстати, программы для ЭВМ без исключительного права, приобретенные до 1 января 2001 года (даты введения в действие ПБУ 14/2000), можно продолжать учитывать на счете 04 «Нематериальные активы» до полного погашения их стоимости (см., например, письмо Минфина России от 29.05.01 № 04-02-05/2/74).

Аналогичная ситуация и с налоговым учетом программ. В соответствии с главой 25 НК РФ права пользования программами (без приобретения исключительных прав) к нематериальным активам никакого отношения не имеют.

Далее нужно определиться со сроком списания программы в бухгалтерском и налоговом учете. Он в свою очередь зависит от того, указан ли в договоре период использования программы.

Срок программы не ограничен

Обычно в бессрочное пользование передаются специализированные бухгалтерские или иные учетные программы (например, складские). Это же относится и к правовым базам данных. Чаще всего при заключении договора на установку таких баз срок пользования ими не ограничен.

Хотя сейчас некоторые фирмы-производители выдают справку о том, что срок полезного использования приобретенной программы составляет ограниченное количество лет (например, два года).

Однако наличие подобной справки не означает, что по окончании данного срока организация – покупатель программы теряет права на ее использование: если программа устраивает организацию, она может пользоваться ею на протяжении неограниченного времени.

Когда такой справки нет, то непонятно, в течение какого срока списывать расходы на приобретение программного продукта или базы данных в бухгалтерском учете.

Этот срок устанавливает руководитель приказом. Конечно, предварительно расходы отражаются на счете 97 «Расходы будущих периодов». Списываются они равномерно в течение срока предполагаемого использования программы на расходы по обычным видам деятельности (п. 18 ПБУ 10/99 «Расходы организации»).

Установленный для целей бухучета срок полезного использования не влияет на налоговый учет. В нем расходы на программу нужно списать единовременно. Объясняется это тем, что условиями сделки период использования программы или базы данных не определен (п. 1 ст. 272 НК РФ). Данные затраты учитываются в качестве прочих расходов, которые относятся к косвенным расходам на производство и реализацию (подп. 26 п. 1 ст. 264, ст. 318 НК РФ).

В этом случае в бухгалтерском учете возникают налогооблагаемые разницы и соответственно отложенные налоговые обязательства (отражаются по кредиту счета 77 «Отложенные налоговые обязательства»). В дальнейшем – при списании в бухучете части стоимости программы – будут погашаться часть налогооблагаемой временной разницы и соответствующая часть отложенного налогового обязательства.

Пример.

В начале марта 2004 года организация приобрела в одной из консультационных фирм бухгалтерскую программу. Стоимость программы – 3540 руб. (в том числе НДС – 540 руб.). Срок использования программы не ограничен, но представитель фирмы получил после приобретения программы справку у организации – разработчика программы о том, что рекомендуемый срок использования программы составляет два года. С учетом данной справки директор издал приказ, в котором закреплен рекомендованный срок использования бухгалтерской программы.

В налоговом учете (поскольку срок полезного использования программы не установлен условиями сделки) стоимость программы списывается сразу после начала ее фактического использования.

В начале марта в бухучете сделаны следующие проводки:

Дебет 012 «Компьютерные программы» – 3000 руб. (3540 – 540) – отражена стоимость компьютерной программы (в оценке, принятой в договоре);

Дебет 97 Кредит 60 – 3000 руб. – приобретено право на использование программы;

Дебет 19 Кредит 60 – 540 руб. – выделен НДС по приобретенной программе;

Дебет 60 Кредит 51 – 3540 руб. – программа оплачена.

Внимание на НДС! Несмотря на то что расходы на программы и базы данных в бухгалтерском учете списываются постепенно, налог на добавленную стоимость, уплаченный при их приобретении, организация может зачесть единовременно в момент их постановки на учет, то есть на счет 97 (п. 1 ст. 172 НК РФ). Разумеется, для вычета необходимы счет-фактура и документы, подтверждающие оплату программы.

Дебет 68 субсчет «Расчеты по НДС» Кредит 19 – 540 руб. – НДС принят к вычету;

Дебет 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» Кредит 77 – 720 руб. – отражено отложенное налоговое обязательство на сумму, соответствующую расходу в налоговом учете (3000 руб. x 24%).

Начиная с марта 2004 года ежемесячно будут сделаны проводки:

Дебет 26 Кредит 97 – 125 руб. (3000 руб. : 24 мес.) – часть стоимости программы учтена в составе расходов отчетного месяца;

Дебет 77 Кредит 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» – 30 руб. (3000 руб. : 24 мес. x 24%) – погашена часть отложенного налогового обязательства.

Есть предел

Допустим, согласно условиям договора (лицензионного соглашения), срок пользования программой ограничен (например, составляет один год). Тогда в бухгалтерском и налоговом учете расходы, принимаемые в отчетном месяце, будут совпадать.

К примеру, антивирусные программы. Они требуют постоянного обновления, срок лицензии на данные программы нередко ограничен. Или же программы банковского обслуживания «клиент–банк». Срок использования подобных программ обычно ограничен договором между организацией и банком (например, заключается на год).

Обновление – сложности с учетом

Если в документах на приобретение программы ее стоимость и стоимость информационного обслуживания выделены отдельными позициями, все довольно-таки просто. Стоимость самой программы в бухучете списываем равномерно в течение самостоятельно установленного срока, в налоговом учете – сразу после начала использования (если в договоре срок использования самой программы не оговорен).

Расходы на информационное обслуживание приобретенных программ списываются в затраты того месяца, в котором эти услуги оказаны независимо от факта оплаты как в бухгалтерском, так и в налоговом учете (если организация применяет для целей налогообложения метод начисления). Налог на добавленную стоимость по информационным услугам предъявляется к вычету после того, как данные услуги оказаны (то есть ежемесячно).

Но как быть, если в документах на приобретение программы ее непосредственная стоимость и стоимость ее периодичного обновления в течение определенного времени указаны общей суммой?

В этом случае организация может рассматривать всю уплаченную по договору сумму как стоимость самой программы. Соответственно и списывать вместе с самой программой.

Можно избрать и другой путь (он представляется наиболее безопасным): поскольку условиями договора определен срок обслуживания данной программы, то для целей налогового и бухгалтерского учета можно списывать ее стоимость равномерно в течение срока информационного обслуживания программы.

Безопасный путь можно избрать и в части зачета НДС. В нашей ситуации неизвестно, какая часть НДС относится к программе, а какая – к ее обновлению. Как известно, НДС по услугам можно зачесть только после их оказания. Услуги по обновлению программы будут оказываться, скажем, год. НДС же со стоимости самой программы можно зачесть, как мы уже сказали, сразу же. Ну а поскольку неизвестно, какая часть НДС приходится на услуги, а какая на программу, то, если вы хотите избежать налоговых рисков, налог лучше предъявлять к зачету пропорционально стоимости программы, принимаемой в расходы отчетного месяца.

Понятно, что лучше избежать подобной неопределенности. Для этого попросите у продавца программы счет с расшифровкой стоимости отдельных позиций (программы и ее обновления).

К сведению

В упрощенной системе налогообложения расходы, связанные с приобретением права на использование программ для ЭВМ и баз данных, учитываются при расчете единого налога. Также доходы в «упрощенке» можно уменьшить и на расходы на обновление программ для ЭВМ и баз данных (подп. 19 п. 1 ст. 346.16 НК РФ).