Переходный период. Откуда и куда?

Переходный период. Откуда и куда?

С момента опубликования главы 25 второй части Налогового кодекса прошло полгода. Срок достаточный, чтобы рассмотреть ее аспекты со всех сторон. Уже выпущены толстенные тома комментариев. Наконец, и МНС выпустило рекомендации по ее применению. Результат плачевный. Практически все комментаторы пересказывают текст главы, не слишком углубляясь в перспективу тех последствий, к которым, на мой взгляд, могут привести некоторые положения самого Налогового кодекса и, особенно, в сочетании с правилами переходного периода.

Очень много опубликовано комментариев, связанных с новым учетом амортизации.

Налоговый кодекс вводит новые, непривычные определения амортизируемого имущества. Статьей 256 устанавливается перечень имущества, которое, для целей налогообложения прибыли, не относится к амортизируемому.

В частности, к амортизируемому имуществу не относится "7) имущество, первоначальная стоимость которого составляет до десяти тысяч рублей включительно. Стоимость такого имущества включается в состав материальных расходов в полной сумме по мере ввода его в эксплуатацию". На первый взгляд, ничего нового этот пункт не привносит в жизнь налогоплательщика. Много лет организации для такого имущества находили место в бухгалтерском учете в качестве малоценных и быстроизнашивающихся предметов. В последние годы стоимость такого имущества как раз и составляла 10000 рублей. Организации учитывали в расходах это имущество при вводе его в эксплуатацию либо сразу в размере 100%, либо сначала 50%, а по пришествии его в негодность - еще 50%.

Такие были правила. Если теперь, с 2002 года, такое приобретенное имущество должно учитываться в расходах при передаче в эксплуатацию в полной стоимости, пусть так и будет.

Однако большинство комментаторов распространяют правило пункта 7 на то имущество, которое было приобретено организациями до 2002 года. На балансе организаций числится значительное количество имущества стоимостью менее 10000 рублей, как в составе МБП, так и в составе основных средств. Как это получилось? По правилам. Менялись стоимостные критерии отнесения к МБП, но все, что ранее было учтено как основные средства, не могло изменить своего места.

Почему же сейчас все должно быть по-другому? Читаем пункт 7: "Имущество, первоначальная стоимость которого составляет до десяти тысяч рублей включительно". На балансе организаций числится имущество, сегодняшняя балансовая стоимость которого больше и значительно больше 10000 рублей. Организации, в огромном количестве появившиеся в последние десять лет, имеют в совокупности имущество, стоимость которого составляет доли процента от общей стоимости всех предприятий, которые либо созданы в процессе приватизации госимущества, либо по-прежнему находятся в государственной или муниципальной собственности. Инфляции, деноминации, и, наконец, переоценки скрывают истинную первоначальную стоимость. Следовательно, уже поэтому предположения о включении в состав неамортизируемого имущества только то, что видимо стоит меньше 10000, уже некорректно. Ну хорошо, такое имущество погашается в расходах "по мере ввода его в эксплуатацию". Но этого момента, при всем желании, уже не вернуть. Введено оно в эксплуатацию бесповоротно в стародавние времена. Опять выходит не складно.

И вот теперь вступает в действие тезис статьи 10 Закона 110-ФЗ от 6 августа 2001 года "О ВНЕСЕНИИ ИЗМЕНЕНИЙ И ДОПОЛНЕНИЙ В ЧАСТЬ ВТОРУЮ НАЛОГОВОГО КОДЕКСА": "По состоянию на 1 января 2002 года налогоплательщик также обязан включить в состав расходов суммы, подлежащие единовременному списанию в связи с различиями в классификации обЪектов или операций, не подлежащих учету в целях налогообложения в соответствии с требованиями, установленными главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации". И хотя в качестве примера приводятся нематериальные активы, но специалисты склонны считать, что и активы, числящиеся на счетах учета основных средств, отвечающие критериям п. 7 статьи 256 (то есть до 10000 рублей), также подлежат единовременному списанию в связи с различиями в классификации обЪектов.

Ну что ж, надо так надо, спишем в переходном периоде и забудем.
Налоговым кодексом установлено, что основные средства, числящиеся в учете до вступления в силу 25-й главы, должны будут с 2002 года амортизироваться по новым правилам. Найдем в классификаторе свою группу, самостоятельно определим срок полезного использования по новым нормам и начнем считать амортизацию. И увидим, что выявляется следующая ситуация: практически все новые сроки меньше старых.

В газете "Учет, налоги, право" N 8 за 5-11 марта приведен такой пример:

Первоначальная стоимость основного средства - 1000000 рублей. Срок амортизации по постановлению N1072 - 10 лет (120 месяцев). Срок фактической эксплуатации на 1 января 2002 года - 3 года (36 месяцев). По классификатору ОС включается в четвертую амортизационную группу. Организация установила срок полезного использования по новым нормам - 7 лет (84 месяца). Сумма накопленной амортизации - 300000 рублей. Остаточная стоимость - 700000 рублей. Новая норма амортизации составит 11905 руб. в месяц (1000000/84). Опустим здравые рассуждения, приведенные в статье, и рассчитаем амортизацию так, как это предлагают налоговые органы в лице заместителя начальника отдела департамента методологии налогообложения прибыли МНС России г-на В. К. Синилова, комментарий которого приведен на этих же страницах.

Рассчитаем оставшийся срок полезного использования, исходя из новых норм. Он составит 48 мес. (84 мес. - 36 мес.). Новая норма, как рассчитано выше - 11905 руб. в месяц. Сумма, которую мы можем списать в течение оставшегося срока полезного использования, составит 571440 руб. (11905 руб. х 48 мес.). А у нас остаточная стоимость - 700000 рублей. Куда будем списывать разницу в 128560 рублей? По мнению МНС - в расходы переходного периода.

Но настоящая статья не только об этом и, главное, не об этом.

Статья 10 Закона 110-ФЗ: "В случае, если при вступлении в силу главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик переходит на определение доходов и расходов по методу начисления, по состоянию на 1 января 2002 года он обязан отразить в составе доходов от реализации выручку от реализации, определенную в соответствии со статьей 249 Налогового кодекса Российской Федерации, которая ранее не учитывались при формировании налоговой базы по налогу на прибыль.

По состоянию на 1 января 2002 года налогоплательщик также обязан отразить в составе доходов внереализационные доходы, определенные в соответствии с требованиями, установленными этой главой, которые ранее не учитывались при формировании налоговой базы по налогу на прибыль.

По состоянию на 1 января 2002 года налогоплательщик обязан включить в состав расходов, уменьшающих доходы от реализации, суммы, подлежащие единовременному списанию в связи с различиями в оценке обЪектов или операций, подлежащих учету в целях налогообложения в соответствии с требованиями, установленными настоящей главой. К таким обЪектам или операциям, в частности, относятся:

Оценка указанных остатков производится в соответствии с порядком, установленным статьей 319 настоящего Кодекса.

К определенной таким образом налоговой базе применяются налоговые ставки, установленные статьей 284 Налогового кодекса Российской Федерации. Сумма исчисленного налога подлежит уплате равными долями в течение 2002 года в сроки, установленные главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации для уплаты авансовых платежей по итогам каждого отчетного (налогового) периода". Итак, организации должны составить отдельную декларацию по налогу на прибыль переходного периода (листы 12 и 13). Получается: Плюс: доходы, которые ранее не учитывались.

Минус:

Что получится? Если результат больше нуля, то платится налог на прибыль. А если меньше? По мнению МНС, да и в поправках обсуждается, - тогда налоговая база переходного периода признается равной нулю, а полученный убыток не учитывается для налогообложения.

Выводы и вопросы:

1. Даже у тех организаций, у которых база переходного периода в целом будет положительной, может статься так, что не все доходы будут учтены в первом налоговом периоде (как известно, в статье 10 предполагается реструктуризация на ряд периодов учета отложенных доходов и непосредственно связанных с ними расходов, если размер отложенной выручки превышает 10% от выручки "по оплате" 2001 года, а это значит, что доходов по листу 12 декларации будет меньше).

2. Можно предположить, что у большинства организаций база переходного периода будет отрицательной. У крупных заводов имущества стоимостью меньше 10000 тысяч - на миллионы рублей. Незавершенное производство и остатки готовой продукции на складе немаленькие. На примере только одного ОС мы получили неопознанную разницу по амортизации в 128560 рублей, а что будет в целом? А недвижимость, сроки амортизации которой уменьшены в разы?

3. Что же этот убыток будет означать? У нас отняли расходы, которые мы честно, по существующим правилам, не включали в налоговую, да и в бухгалтерскую прибыль!

4. А если отложенных доходов нет (ну все пришло "по оплате", бывает!), "то расходы переходного периода у вас просто пропадут". Почему фраза в кавычках? Да это я цитирую г-на Синилова (МНС) из N8 "УНП"!

5. Разве это справедливо? Если считается, что эти расходы относятся к прошлым периодам, то давайте пересчитаем налоги за прошлые годы. Шутка!

Оставим страдальцев, неосмотрительно выбравших учетную политику "по оплате", и теперь горько за это расплачивающихся, и вспомним, что есть на свете "правильные" организации, которые всегда платили не только налог на прибыль, но и все налоги с выручки "по отгрузке".

Вроде бы, нигде не видно, что такие организации составляют декларацию переходного периода. А если не составляют, то списывают ли они куда-нибудь те расходы, которые классифицируются не так, как предписано Кодексом? Ах, не списывают, у них все "правильное"? А амортизируют ли они в дальнейшем те ОС, которые меньше 10000 рублей? А разницу между старыми и новыми нормами амортизации они куда девают?

Чтобы такие организации совсем были "правильными", надо дать им возможность уменьшить на эти расходы новую прибыль, ведь они честно кредитовали все эти годы государство!

Про те организации, которые имеют право применять "кассовый метод" и будут его применять, вообще речи не идет. Не платили налоги и не будут платить, не давать им никаких поблажек! Пускай куда хотят, только не в налоговую базу относят все вышеперечисленные несообразности!

И получается, что все перед законом разные - одни черненькие, другие полосатенькие, а третьи - никакие. Люди, бездумно принимающие (и пишущие) подобные законы, в угоду своим амбициям подрывают не только устои бухгалтерского учета, который и создавался пять веков назад для исчисления именно прибыли, не только веру в реформирование налоговой системы, направленное на союз предпринимателей и власти, они подрывают устои государства, его экономику, и, в конечном итоге, приведут к окончательному уходу честного бизнеса в тень. Жаль, если законодатели этого не понимают. Придется тогда идти в Конституционный суд, потому что подобные вещи допустить нельзя.

А как же просто можно было все сделать! Ну ладно, состав расходов либерализовали, ставку уменьшили. Если уж очень хочется, чтобы налог на прибыль все платили "по отгрузке", надо было дать команду - с 1 января всем так и считать, а что подойдет "по оплате" - и это тоже. Ведь не первый год на белом свете живем. Организации добровольно переходили "на отгрузку", и трагедий не было. Амортизация маловата? Давайте с 1 января применим к старым нормам какой-нибудь повышающий коэффициент, и доамортизировали бы все свое добро.

А то получилось, что в бухгалтерском учете надо применять старые нормы (Минфин настаивает), в налоговом - новые. А налог на имущество по каким правилам будем платить (пока ведь по бухгалтерским платим)? А если реализовывать ОСы, какую остаточную стоимость будем учитывать - бухгалтерскую или налоговую? Ремонт нормирован для "непромышленности" от совокупной стоимости амортизируемых основных средств. У бюджетных организаций все имущество - неамортизируемое, могут ли они на ремонт что-нибудь списать в расходы, хоть копейку? И у комитетов по имуществу оно неамортизируемое. Арендатор обязан текущий ремонт осуществлять, но ведь он арендуемое имущество в совокупную стоимость со своим не сложит!

А налоговый учет! У экономистов на предприятиях голова кругом идет. Что же это с людьми-то делают? И новые налоги вводят непрерывно, и старые меняют как перчатки, а тут еще новый план счетов, новые ПБУ, Трудовой кодекс, пенсионное законодательство, к лету подоспеет новый КоАП, где предусмотрены, в том числе, штрафы за искажение отчетности. Высказывая на семинарах тревожные мысли, изложенные в этой статье, всегда стремилась настроить бухгалтеров все же на оптимистическую ноту. Но опубликованное мнение упомянутого выше чиновника МНС (сердечное ему за это спасибо: раскрыл глаза) внушает уже большие опасения: не является ли оно отражением сознательной позиции государства? Если все так и обстоит, то терпеть этого нельзя!