Сегодня мы продолжаем преодолевать «марафонскую дистанцию». У посетителей сайта ООО «Юридическая фирма «Ардашев и партнеры» всегда в запасе есть вопрос по налоговому праву: вопрос, который зачастую не имеет однозначного ответа, вопрос интересный для размышления, применения опыта и знаний специалистов. Мы полагаем, что подобные вопросы возникают в практике не единично. Поэтому, сегодня в рассылке:
1) налогообложение вознаграждения лица, работающего по гражданско-правовому договору;
2) порядок создания резерва по сомнительным долгам;
3) спорная ситуация перевода деятельности по гарантийному ремонту на систему налогообложения в виде ЕНВД;
4) расчет физического показателя (количество работников) при системе налогообложения в виде ЕНВД при совмещении системы ЕНВД с другими системами налогообложения.
1. Организация заключила договор подряда с физическим лицом. Какими налогами облагается выплачиваемое вознаграждение физическому лицу и можно ли учесть сумму данного вознаграждения в составе расходов?
Вознаграждение, полученное физическим лицом по гражданско-правовому договору, является объектом обложения НДФЛ (пп. 6 п. 1 ст. 208 НК РФ).
При этом обязанность по исчислению, удержанию и уплате в бюджет суммы налога лежит на организации, поскольку она в данной ситуации является налоговым агентом (п. 1 ст. 226 НК РФ).
Кроме того, указанное вознаграждение в силу п. 1 ст. 236 НК РФ является объектом обложения ЕСН.
Необходимо отметить, что в налоговую базу по ЕСН (в части суммы налога, подлежащей уплате в Фонд социального страхования РФ) не включаются вознаграждения, выплачиваемые физическим лицам по договорам гражданско-правового характера (п. 3 ст. 238 НК РФ).
То есть организация уплачивает ЕСН в части, подлежащей зачислению в федеральный бюджет и фонды обязательного медицинского страхования.
Помимо этого вознаграждение, выплачиваемое физическому лицу по гражданско-правовому договору, является объектом обложения страховыми взносами в Пенсионный фонд РФ в соответствии с п. 2 ст. 10 Федерального закона от 15.12.2001г. № 167-ФЗ «Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации».
По общему правилу, сумма ЕСН, подлежащая уплате в федеральный бюджет, уменьшается на сумму фактически уплаченных страховых взносов в Пенсионной фонд РФ (п.2 ст.243 НК РФ).
Согласно п. 1 ст. 5 Федерального закона от 24.07.1998г. №125-ФЗ «Об обязательном социальном страховании от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний» физические лица, выполняющие работу на основании гражданско-правового договора, подлежат обязательному социальному страхованию от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, если в соответствии с указанным договором страхователь обязан уплачивать страховщику страховые взносы.
Таким образом, если гражданско-правовым договором, заключенным организацией с гражданами, не предусмотрена уплата страховых взносов организацией в Фонд социального страхования РФ, то обязанности уплачивать данные взносы у организации не возникает.
Необходимо также отметить, что сумма вознаграждения, выплачиваемая физическому лицу по гражданско-правовому договору включается в состав расходов на оплату труда на основании п. 21 ст. 255 НК РФ.
2. У организации по прогнозам планируется достаточно высокий налог на прибыль. По итогам отчетных периодов резерв не формировался, в учетной политике для целей налогообложения формирование резерва не предусмотрено. С целью снижения (отсрочки) налога на прибыль может ли организация внести в учетную политику за 2007 год пункт о том, что резерв сомнительных долгов формируется по итогам налогового периода и 31 декабря по итогам инвентаризации списать суммы сомнительных долгов на внереализационные расход? Может ли организация создать резерв сомнительных долгов по итогам налогового периода (2007 года)?
Резерв по сомнительным долгам создается по решению налогоплательщика. Причем это не обязанность, а право организации. Если такое решение принято, его нужно закрепить в учетной политике для целей налогообложения на соответствующий налоговый период. Данное требование содержится в ст. 313 НК РФ.
Поскольку утвержденная учетная политика действует в течение всего налогового периода, то принять решение о создании резерва, например, в конце года нельзя.
Вместе с тем, если копия учетной политики не находится в налоговом органе, то Вам ничего не мешает внести изменения в учетную политику.
Как разъяснено в Письме ФНС «О резервах по сомнительным долгам» от 20.01.05г. №02-3-08/274 сумма резерва по сомнительным долгам определяется по результатам проведенной на последний день отчетного (налогового) периода инвентаризации дебиторской задолженности (пункт 4 статьи 266 НК РФ).
При этом налоговым законодательством не предусматривается ограничений по созданию резерва по сомнительным долгам по задолженности, возникшей в прошлых налоговых периодах в период действия главы 25 НК РФ (в случае если ранее по этой задолженности резерв по сомнительным долгам не создавался) на основании инвентаризации, проведенной в текущем налоговом периоде.
3. Организация оказывает услуги по техобслуживанию и ремонту автомобилей и применяет систему налогообложения в виде ЕНВД. Также организация осуществляет гарантийный ремонт автомобилей на основании договоров с заводами-изготовителями, по которым затраты по гарантийному ремонту компенсируются заводом-изготовителем. Подлежит ли переводу на ЕНВД деятельность организации по гарантийному ремонту и обслуживанию автомобилей?
Подпунктом 3 пункта 2 статьи 346.26 НК РФ предусмотрено, что система налогообложения в виде ЕНВД может применяться в отношении видов деятельности, в частности «оказание услуг по ремонту, техническому обслуживанию и мойке автотранспортных средств». Письмом МНС России от 07.05.2004г. №22-1-14/846@ «О едином налоге на вмененный доход для отдельных видов деятельности» разъяснено, что в данную группу входят услуги, классифицируемые в соответствии с Общероссийским классификатором услуг населению ОК 002-93, утвержденным Постановлением Госстандарта России от 28.06.1993 №163, по коду подгруппы 017000 (Техническое обслуживание и ремонт транспортных средств, машин и оборудования). Гарантийное обслуживание и ремонт автомототранспортных средств имеет код 017619, т.е. входит в подгруппу услуг 017000. Таким образом, законодательно не установлено ограничений в отношении перевода услуг по гарантийному обслуживанию и ремонту автомобилей на ЕНВД. Но не все так просто…
Глава 26.3 НК РФ не уточняет, кто именно должен оплатить гарантийный ремонт. В отношении варианта оплаты ремонта заводом-изготовителем позиция Министерства финансов РФ менялась. Письмом от 25.08.2006г. №03-11-04/3/387 Министерство разъяснило, что в отношении услуг по гарантийному ремонту может применяться ЕНВД. В дальнейшем Министерство финансов РФ выработало иную точку зрения. Письмами от 13.12.2006г. №03-11-04/3/536, от 13.06.2007г. № 03-11-04/3/216 Министерство разъяснило следующее:
В соответствии с нормами ГК РФ, а также согласно Закону Российской Федерации от 07.02.1992г. №2300-1 «О защите прав потребителей» услуги по проведению гарантийного ремонта товаров ненадлежащего качества оказываются потребителям бесплатно за счет поставщиков (продавцов, изготовителей, уполномоченных организаций и т.д.). В целях применения системы налогообложения в виде ЕНВД организации, осуществляющие оказание услуг по гарантийному обслуживанию и ремонту автотранспортных средств бесплатно (за счет поставщиков, продавцов, изготовителей, уполномоченных организаций и т.д.), не признаются налогоплательщиками указанного налога. Следовательно, если организация оказывает услуги по гарантийному обслуживанию и ремонту автотранспортных средств за счет организации-поставщика (затраты возмещаются организации, оказывающей услуги по ремонту и техническому обслуживанию, организацией-поставщиком), то есть данные услуги не оплачиваются потребителем, то такая деятельность не подлежит переводу на систему налогообложения в виде ЕНВД.
Отметим, что Федеральным законом от 17.05.2007г. № 85-ФЗ в ст. 346.27 НК РФ внесены изменения. С 01.01.2008г. к услугам по ремонту, техническому обслуживанию и мойке автотранспортных средств не будут относиться услуги по гарантийному ремонту и обслуживанию.
4. Организация при исчислении физического показателя численность административного и хозяйственного персонала учитывает в пропорции от полученного дохода по виду деятельности – бытовые услуги. Доходы организации в общей сумме доходов незначительны, а численность администрации и хозяйственников более 10 человек. Однако же в письме Минфина от 06.09.2007г. №03-11-05/216 утверждается, что численность административного и хозяйственного персонала должна включаться в расчет физического показателя полностью. Как в данном случае учитывать численность административного и хозяйственного персонала для определения физического показателя при исчислении ЕНВД (бытовые услуги)?
Налоговый кодекс РФ не установил возможности распределения физических показателей в тех случаях, когда их невозможно однозначно отнести к тому или иному виду деятельности. Это дает основание контролирующим органам говорить о том, что физический показатель нужно учитывать целиком (письма Министерства финансов России от 28.11.2006 № 03-11-05/257, от 20.11.2006 № 03-11-04/3/492, от 27.03.2006 № 03-11-04/3/158). Можно увидеть, что позиция Министерства стабильна.
В силу того, что законодательно принцип распределения не закреплен, можно по-разному относиться к позиции Министерства финансов.
Судебная практика складывается неоднозначно. Часть судов признает правомерность распределения физических показателей, в том числе пропорционально выручке, полученной от деятельности по ЕНВД, в общей сумме выручки (см. постановления ФАС Уральского округа от 27.03.2007г. №Ф09-1941/07-С3, постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 16.01.2007г. №Ф04-8757/2006(29842-А70-19), постановление ФАС Поволжского округа от 07.07.2006г. №А65-25565/2005). Они исходят из того, что распределение - это элемент раздельного учета. Ведение раздельного учета закреплено ст. 346.26 НК РФ. Порядок его ведения не установлен. Следовательно, налогоплательщик вправе сам избрать такой порядок, в том числе выбрать методику распределения физических показателей. В частности суды указывают, что Министерство финансов РФ само предлагало использовать Порядок заполнения и представления унифицированных форм федерального государственного статистического наблюдения, утвержденный Постановлением Российского статистического агентства от 03.11.2004г. №50 (письма Министерства финансов РФ от 11.07.2006г. №03-11-04/3/341, от 12.07.2006г. №03-11-04/3/344).
Другая часть судов считает неправильным, что значение физического показателя при применении расчетных методик постоянно меняется. Поскольку порядок распределения физического показателя «количество работников» при осуществлении нескольких видов предпринимательской деятельности, по одному из которых уплачивается ЕНВД, НК РФ не определен, то при исчислении суммы ЕНВД в отношении предпринимательской деятельности по оказанию бытовых услуг следует учитывать всех работников, осуществляющих указанный вид деятельности. В связи с этим суды признают распределение по принципу пропорциональности дохода неправомерным (постановление ФАС Северо-Западного округа от 25.05.2006г. №А05-18809/2005-34, постановление ФАС Центрального округа от 10.01.2007г. №А62-3563/2006).
Выбор позиции остается за налогоплательщиком.
Продолжение следует…
Начать дискуссию