Талалаева Ю.Н.
Опубликовано в номере: Консультант бухгалтера №2 / 2004
Общие требования к оформлению
Обязанность по выставлению счета-фактуры при реализации товаров (работ, услуг) и основные требования по его заполнению установлены в главе 21 «Налог на добавленную стоимость» НК РФ.
Согласно пункту 3 статьи 169 НК РФ налогоплательщик обязан составить счет-фактуру, вести журналы учета полученных и выставленных счетов-фактур, книги покупок и книги продаж:
1) при совершении операций, признаваемых объектом налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ, в том числе не подлежащих налогообложению (освобождаемых от налогообложения) в соответствии со статьей 149 НК РФ;
2) в иных случаях, определенных в установленном порядке.
При этом пунктом 4 указанной статьи установлено, что счета-фактуры не составляются налогоплательщиками по операциям реализации ценных бумаг (за исключением брокерских и посреднических услуг), а также банками, страховыми организациями и негосударственными пенсионными фондами по операциям, не подлежащим налогообложению (освобождаемым от налогообложения) в соответствии со статьей 149 НК РФ.
В соответствии с пунктом 3 статьи 168 НК РФ счета-фактуры выставляются организациями при реализации товаров (работ, услуг) не позднее пяти дней считая со дня отгрузки товара (выполнения работ, оказания услуг).
Согласно письму МНС РФ от 21 мая 2001 г. № ВГ-6-03/404 «О применении счетов-фактур при расчетах по налогу н добавленную стоимость» при выставлении счетов-фактур следует учитывать особенности условий заключения договоров поставки, учета и расчетов при отгрузке товаров (оказания услуг) в отдельных отраслях, связанных с непрерывными долгосрочными поставками в адрес одного и того же покупателя, такими, как непрерывный отпуск товаров и оказание услуг по транспортировке одним и тем же покупателям электроэнергии, нефти, газа; оказание услуг электросвязи, банковских услуг; ежедневная многократная реализация в адрес одного покупателя хлеба и хлебобулочных изделий, скоропортящихся продуктов питания и т.д. В этих случаях, как сообщается в указанном письме, допускается составление счетов-фактур в соответствии с условиями договора поставки, заключенного между продавцом и покупателем товаров (услуг), актами сверки осуществленных поставок и выставление счетов-фактур покупателям одновременно с платежно-расчетными документами, но не реже одного раза в месяц и не позднее 5-го числа месяца, следующего за истекшим месяцем. При этом необходимо иметь в виду, что составление счетов-фактур и регистрация их в книге продаж должны производиться в том налоговом периоде, в котором состоялась реализация этих товаров (оказание услуг) в соответствии с принятой организацией учетной политикой для целей налогообложения.
В пункте 5 статьи 169 НК РФ приводятся обязательные реквизиты, которые должны быть указаны в счете-фактуре. Все эти реквизиты присутствуют в форме счета-фактуры, утвержденной постановлением Правительства РФ от 2 декабря 2000 г. № 914 «Об утверждении Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость» (далее — Правила).
Согласно пункту 6 статьи 169 НК РФ счет-фактура подписывается руководителем и главным бухгалтером организации либо иными лицами, уполномоченными на то приказом (иным распорядительным документом) по организации или доверенностью от имени организации.
При выставлении счета-фактуры индивидуальным предпринимателем счет-фактура подписывается индивидуальным предпринимателем с указанием реквизитов свидетельства о государственной регистрации этого индивидуального предпринимателя.
НК РФ допускает оформление счетов-фактур в иностранной валюте, в том случае, если по условиям сделки обязательство выражено в иностранной валюте (пункт 7 статьи 169 НК РФ).
Особенности составления счетов-фактур при получении авансовых платежей
В соответствии с пунктом 18 Правил при получении денежных средств в виде авансовых или иных платежей в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг) продавцом составляется счет-фактура, который регистрируется в книге продаж.
Согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 162 НК РФ налоговая база по налогу на добавленную стоимость увеличивается на суммы авансовых или иных платежей, полученных в счет предстоящих поставок товаров, выполнения работ или оказания услуг.
Налог на добавленную стоимость по полученным авансам определяется расчетным путем. В пункте 4 статьи 164 НК РФ, определяющем порядок исчисления налога с сумм полученных авансов, конкретный размер налоговой ставки, которую следует применять к полученным авансам, не установлен, а приведен лишь порядок ее расчета: расчетная налоговая ставка определяется как процентное отношение налоговой ставки (10 или 18 процентов в зависимости от вида продукции), к налоговой базе, принятой за 100 и увеличенной на соответствующий размер налоговой ставки.
В связи с этим может возникнуть вопрос, какую налоговую ставку следует указывать в счете-фактуре, оформляемом при получении авансового платежа.
В соответствии с приказом МНС РФ от 20 ноября 2003 г. № БГ-3-03/644 «Об утверждении форм деклараций по налогу на добавленную стоимость» при отражении в декларации по налогу на добавленную стоимость сумм авансовых платежей указывается налоговая ставка 18/118 или 10/110 процентов. Соответственно и в счетах-фактурах, оформляемых при получении авансов, следует указывать ту же ставку.
Порядок выставления счетов-фактур при реализации товаров (работ, услуг) за наличный расчет
В соответствии со статьей 5 Федерального закона от 22 мая 2003 г. № 54-ФЗ «О применении контрольно-кассовой техники при осуществлении наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт» (далее — Закон о ККТ) организации (за исключением кредитных организаций) и индивидуальные предприниматели, применяющие контрольно-кассовую технику, обязаны выдавать покупателям (клиентам) при осуществлении наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт в момент оплаты отпечатанные контрольно-кассовой техникой кассовые чеки. МНС России в письме от 10 октября 2003 г. № 03-1-08/296311-АЛ268 «О порядке выставления счетов-фактур и налоговых вычетах по налогу на добавленную стоимость в связи с принятием Федерального закона от 22 мая 2003 г. № 54-ФЗ» (далее — Письмо МНС РФ) обращает внимание, что сферой регулирования Закона о ККТ являются наличные денежные расчеты, независимо от того, кто и в каких целях совершает покупки (заказывает услуги). Поэтому следует иметь в виду, что контрольно-кассовые машины подлежат применению и в тех случаях, когда наличные денежные расчеты осуществлялись с индивидуальным предпринимателем или организацией (покупателем, клиентом).
В соответствии с пунктом 7 статьи 168 НK РФ при реализации товаров за наличный расчет организациями (предприятиями) и индивидуальными предпринимателями розничной торговли и общественного питания, а также другими организациями, индивидуальными предпринимателями, выполняющими работы и оказывающими платные услуги непосредственно населению, требования по оформлению расчетных документов и выставлению счетов-фактур считаются выполненными, если продавец выдал покупателю кассовый чек или иной документ установленной формы.
Согласно Письму МНС РФ эта норма НK РФ в части реализации товаров организациями розничной торговли применяется только в случае, если указанные товары приобретаются для использования, не связанного с предпринимательской деятельностью, поскольку в соответствии со статьей 492 ГK РФ по договору розничной купли-продажи продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность по продаже товаров в розницу, обязуется передать покупателю товар, предназначенный для личного, семейного, домашнего или иного использования, не связанного с предпринимательской деятельностью.
Поэтому в случае, если покупатель согласно представленной доверенности выступает от имени юридического лица или если покупателем является индивидуальный предприниматель, представивший свидетельство о государственной регистрации (т. е. товары приобретаются для использования, связанного с предпринимательской деятельностью), налогоплательщики (организации и индивидуальные предприниматели) обязаны в установленном НK РФ порядке наряду с кассовым чеком выдавать покупателям счета-фактуры.
В соответствии с пунктом 16 Правил продавцы ведут книгу продаж, предназначенную для регистрации счетов-фактур (лент контрольно-кассовых машин, бланков строгой отчетности), составляемых продавцом при совершении операций, признаваемых объектами, которые облагаются налогом на добавленную стоимость, в том числе не подлежащих налогообложению (освобождаемых от налогообложения). Как отмечается в Письме МНС РФ, согласно вышеизложенной норме продавец должен регистрировать в книге продаж показания лент контрольно-кассовых машин и бланков строгой отчетности в части, относящейся к реализации товаров (работ, услуг), осуществляемой в случаях, предусмотренных НК РФ, без выставления счетов-фактур.
При выставлении счетов-фактур продавец регистрирует в книге продаж указанные счета-фактуры. Показания лент контрольно-кассовых машин, соответствующие вышеуказанным счетам-фактурам, в книге продаж не регистрируются.
Особенности заполнения счетов-фактур при реализации имущества, учитываемого по стоимости с учетом налога на добавленную стоимость
Пунктом 3 статьи 154 НК РФ установлено, что при реализации имущества, подлежащего учету по стоимости с учетом уплаченного налога, налоговая база определяется как разница между ценой реализуемого имущества, определяемой с учетом положений статьи 40 НК РФ, с учетом налога, акцизов (для подакцизных товаров), и стоимостью реализуемого имущества (остаточной стоимостью с учетом переоценок).
Согласно пункту 4 статьи 164 НК РФ при реализации имущества, приобретенного на стороне и учитываемого с налогом в соответствии с пунктом 3 статьи 154 НК РФ, налоговая ставка по налогу на добавленную стоимость определяется как процентное отношение налоговой ставки 18 процентов (до 1 января 2004 года — 20 процентов) или 10 процентов, к налоговой базе, принятой за 100 и увеличенной на соответствующий размер налоговой ставки.
Порядок заполнения счетов-фактур в этом случае разъяснен в письме Управления МНС РФ по г. Москве от 6 ноября 2003 г. № 62363. Согласно указанному письму в счете-фактуре, оформляемом при реализации такого имущества (основных средств):
в графе 1 «Наименование товара (описание выполненные работ, оказанных услуг)» делается пометка «с межценовой разницы»;
в графе 5 «Стоимость товаров (работ, услуг), всего без налога» отражается «межценовая разница» с учетом НДС;
в графе 7 «Налоговая ставка» фиксируется ставка налога на добавленную стоимость. Управление МНС РФ по г. Москве сообщает, что в указанной графе следует отражать ставку 16,67 процента (при реализации имущества до 1 января 2004 года). Однако, по нашему мнению, также как и в случае с полученным авансом, в этой графе следует зафиксировать ставку 20/120 или 18/118 процентов;
в графе 8 «Сумма налога» показывается сумма налога, исчисленная в вышеуказанном порядке;
в графе 9 «Стоимость товаров (работ, услуг), всего с учетом налога» отражается стоимость реализованного имущества.
Соответственно, в книге продаж по данному счету-фактуре в графе 4 «Всего продаж, включая НДС» указывается «межценовая разница», включая НДС, а в графах 5 «б» «сумма НДС» (или 6 «б» «сумма НДС») — сумма НДС, предъявленная продавцом к оплате покупателю с «межценовой разницы».
Начать дискуссию